В настоящее время в соответствии с действующим российским налоговым законодательством для целей налогового учёта имущество подразделяется на амортизируемое и неамортизируемое. В свою очередь амортизируемое имущество относится к одной из десяти амортизационных групп на основании срока полезного использования. Следует отметить, что допускается определение срока полезного использования организацией самостоятельно, с учётом следующих обстоятельств: ограничений, установленных нормативной правовой базой, предполагаемого срока использования, ожидаемого физического износа при планируемом режиме эксплуатации.
Амортизационные отчисления являются собственным финансовым ресурсом предприятия. Для амортизации характерна определенная устойчивость.
Это связано с фиксированными ставками и возможностью . Амортизационные отчисления обладают большими преимуществами по сравнению с прибылью, т. к. не облагаются налогом.
С 2006 г. из перечня объектов основных средств, по которым амортизация не начисляется, исключены следующие объекты жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и другие), объекты внешнего благоустройства и другие аналогичные объекты (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т. д.), а также продуктивный скот, буйволы, волы и олени и многолетние насаждения, не достигшие эксплуатационного возраста.
Начисление амортизации объектов основных средств производиться одним из следующих способов:
Линейным способом;
- способом уменьшаемого остатка;
- способом списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
При линейном способе – исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
- при способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;
- при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого – число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта;
Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств:
Начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;
- прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета;
- производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
С 1 января 2006 г. по объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
Субъекты малого предпринимательства могут вести учет с использованием:
Применение повышающих коэффициентов исключительно для субъектов малого предпринимательства действующим налоговым законодательством не предусмотрено.
Субъектам малого предпринимательства предоставлено право применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов с отнесением затрат на издержки производства в размере, в два раза превышающем нормы, установленные для соответствующих видов основных средств.
Обращаем внимание на то, что основные средства стоимостью в пределах лимита, установленного в , но не более 20 000 рублей за единицу, могут отражаться в бухгалтерском учете и в составе материально-производственных запасов (п. 5 ПБУ 6/01). В налоговом учете амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью также более 20 000 рублей (п.1 ст. 256 НК РФ), что позволяет использовать данные, формируемые в системе бухгалтерского учета, для целей налогообложения.
В данном случае возникают различия между бухгалтерским и налоговым учетом.
При формировании первоначальной стоимости в бухгалтерском учете следует учитывать, что для целей налогообложения прибыли суммовые разницы при приобретении основных средств и проценты по долговым обязательствам любого вида, в том числе проценты по инвестиционному кредиту и займу, включаются в состав внереализационных расходов (п. 1 ст. 265 НК РФ). Платежи за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 40 п. 1 ).
При приобретении бывших в эксплуатации основных средств, следует определить срок полезного использования объекта в бухгалтерском учете. При принятии объекта к бухгалтерскому учету срок полезного использования устанавливается организацией исходя из ожидаемого срока его эксплуатации, режима работы, естественных условий, нормативно-правовых и других ограничений (п. 20 ПБУ 6/01).
Приобретение объектов основных средств может производиться в рассрочку. Договор о продаже товара в кредит с условием о рассрочке платежа должен содержать существенные условия , а также цену товара, порядок, сроки, размер платежей (п. 1 ст. 489 ГК РФ).
Проценты за пользование коммерческим кредитом для приобретения основных средств с условием рассрочки платежа включаются в бухгалтерском учете в состав прочих расходов. В бухгалтерском учете они начисляются после принятия объекта к учету.
Малые предприятия, применяющие упрощенную систему налогообложения, имеют право учесть в составе расходов, уменьшающих полученные доходы, расходы на приобретение основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 34616 НК РФ). Порядок признания таких расходов для целей налогообложения установлен п. 3 ст. 34616 НК РФ и зависит в первую очередь от того, когда были приобретены основные средства: до перехода на упрощенную систему или в период ее применения.
Стоимость основных средств, приобретенных в период применения УСН, включается в состав расходов в полном объеме по мере оплаты и ввода их в эксплуатацию.
Дата ввода в эксплуатацию в общем случае определяется по дате оформления акта о приеме-передаче объекта основных средств по форме № ОС-1. Стоимость приобретенного основного средства можно учесть в расходах только после полной его оплаты.
Если оплата основного средства осуществляется по частям, то до полной его оплаты расходы на приобретение этого основного средства в составе расходов, уменьшающих базу по единому налогу, учесть нельзя.
В составе расходов нельзя учесть стоимость основных средств, полученных:
От учредителей в качестве взноса в ;
- в порядке правопреемства в результате присоединения другой организации.
В соответствии с подп. 1 п. 1 и п. 3 ст. 34616 НК РФ база по единому налогу уменьшается на расходы на приобретение основных средств. Однако если малое предприятие осуществляет строительство основных средств (как подрядным, так и хозяйственным способом), то стоимость таких (построенных) основных средств учесть в расходах нельзя.
Проценты по займам (кредитам) должны включаться в первоначальную стоимость объектов основных средств в размере, не превышающем предельный размер, рассчитываемый в соответствии со (п. 2 ). Состав и оценка основных средств для определения расходов на их приобретение, учитываемых для целей исчисления единого налога, определяются малыми предприятиями в соответствии с ПБУ 6/01.
Первоначальной стоимостью основных средств, приобретенных за плату, признается сумма фактических затрат организации на приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов. В случае приобретения объекта недвижимости, относящегося к основным средствам, организация, применяющая упрощенную систему налогообложения, вправе включить в первоначальную стоимость данного объекта сбор за государственную регистрацию прав на него.
Вопросы, связанные с порядком формирования первоначальной стоимости основных средств и классификацией произведенных расходов, имеют принципиальное значение для целей формирования налоговой базы в двух случаях:
1) при реализации (передаче) основных средств до истечения установленного п. 3 ст. 34616 НК РФ срока (3 года или 10 лет в зависимости от срока полезного использования объекта);
2) при переходе на общий режим налогообложения и расчете остаточной стоимости основных средств, в соответствии с п. 3 ст. 34625 НК РФ.
Суммы НДС, уплаченные малым предприятием при приобретении основных средств, следует включать в состав их первоначальной стоимости и рассматривать как расходы на приобретение основных средств.
В гл. 262 НК РФ внесли изменения, и теперь при исчислении налоговой базы расходы на сооружение и изготовление основных средств можно учесть в следующем порядке:
Учитываются расходы, если оплата сооружения, изготовления основных средств, ввод их в эксплуатацию и подача документов на государственную регистрацию прав на них произведены после 1 января 2006 г. (подп. 1 п. 3 ст. 34615 НКРФ);
- учитываются расходы налогоплательщиков, произведенные до перехода на упрощенную систему налогообложения. В случае, если полная оплата, сооружение, изготовление основных средств, а так же ввод их в эксплуатацию, и подача документов на государственную регистрацию прав на эти основные средства, произведены до 1 января 2006 г. (подп. 3 п. 3 ст. 34616 и подп. 1 п. 21 ст. 34625 НК РФ).
До 2006 г. малые предприятия должны были руководствоваться действующей редакцией п. 3 ст. 34625 НК РФ, а именно:
Рассчитать суммы амортизации за период применения по числящимся у них основным средствам так, как если бы они являлись плательщиком (то есть в соответствии с правилами гл. 25 НК РФ);
- определить остаточную стоимость таких основных средств и отразить ее в налоговом учете на дату перехода;
- сравнить рассчитанные суммы амортизации с суммами расходов на приобретение основных средств, которые были включены в состав расходов в период применения упрощенной системы налогообложения согласно правилам гл. 262 НК РФ;
- если суммы учтенных расходов по основным средствам получались больше рассчитанных сумм амортизации, то такая разница включалась в доходы уже при общем режиме налогообложения.
Согласно новой редакции п. 3 ст. 34625 НК РФ делать это больше не требуется.
По основным средствам, приобретенным в период применения упрощенной системы налогообложения, стоимость которых разрешено списывать в расходы сразу, никакие перерасчеты не делаются. Такие основные средства в налоговом учете при исчислении налога на прибыль будут иметь нулевую стоимость.
Основные средства включаются в состав расходов по остаточной стоимости, при этом из этой стоимости вычитаются на монтаж и ввод в эксплуатацию основных средств.
Согласно п. 3 ст. 34616 НК РФ порядок списания зависит от срока службы основных средств:
В отношении основных средств, со сроком полезного использования до трех лет включительно – в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения;
- в отношении основных средств со сроком полезного использования от трех до 15 лет включительно: в течение первого года применения упрощенной системы налогообложения – 50 % стоимости, второго года – 30 % стоимости и третьего года – 20 % стоимости;
- в отношении основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет – в течение 10 лет применения упрощенной системы налогообложения равными долями от стоимости основных средств.
При этом в течение налогового периода расходы принимаются по отчетным периодам равными долями.
Пример: Организация занимается оказанием копировальных услуг. С 1 января 2013 г. она перешла на УСН. По состоянию на 1 января 2013 г. на балансе организации имеются средства светокопирования (третья амортизационная группа); первоначальная стоимость объекта 100 000 руб., срок полезного использования 5 лет, срок фактической эксплуатации – 1 год. Остаточная стоимость равна 80 000 руб. В течение 2013 г. следует списать 40 000 руб. (50 % стоимости) равными долями ежеквартально (по 10 000 руб.); в течение 2014г. – 24 000 руб. (30 %) по 6000 руб. ежеквартально; в течение 2015 г. – 16 000 руб. (20 %) по 4000 руб. ежеквартально.
По-новому остаточная стоимость определяется как разница между остаточной стоимостью, определенной на момент перехода на упрощенную систему налогообложения, и суммой, которая была включена в расходы при применении данного налогового режима. Иначе говоря, организации принимают к учету остаточную стоимость основного средства, рассчитанную по правилам налогового учета. Правильнее сказать не по остаточной стоимости, а в сумме разницы между ценой приобретения и налоговой амортизацией.
Для принятия расходов по основному средству, необходимо определить его остаточную стоимость и соответственно ее долю, которая может быть отнесена на упрощенную систему налогообложения. Для этого необходимо выделить из дохода от реализации, в целом по организации его долю, приходящуюся на деятельность, облагаемую при данном налоговом режиме. Стоимость основных средств, включается в состав расходов равными долями в каждом отчетном периоде в течение налогового периода. Отчетными периодами для целей упрощенной системы налогообложения признаются первый квартал, полугодие и 9 месяцев (п. 2 ст. 34619 НК РФ), а налоговым периодом для единого налога на является квартал (ст. 34630 НК РФ). Следовательно, для определения доли стоимости основного средства, уменьшающей налоговую базу по упрощенной системе налогообложения, будет использоваться показатель дохода от реализации, полученный за очередной квартал.
Пример:Организация осуществляет два вида деятельности: розничную торговлю и производство. Розничная торговля в данном регионе переведена на уплату единого налога на вмененный период, а по производственной деятельности организация применяет упрощенную систему налогообложения с 1 января 2013 г. В качестве объекта налогообложения выбраны доходы, уменьшенные на величину расходов. У организации имеется сейф со сроком полезного использования 21 год, который был введен в эксплуатацию 1 января 2013 г. Остаточная стоимость сейфа на 1 января 2013 г. – 30 000 руб., оставшийся срок полезного использования – 20 лет.
Организация получила доходы от реализации в размере: I квартал – – 300 000 руб., УСН – 600 000 руб.;
II квартал – ЕНВД – 400 000 руб., УСН – 650 000 руб.;
I II квартал – ЕНВД – 350 000 руб., УСН – 590 000 руб.;
IV квартал – ЕНВД – 450 000 руб., УСН – 620 000 руб.Для основных средств со сроком полезного использования свыше 15 лет стоимость основных средств, списывается в течение 10 лет равными долями. Таким образом, организация может списывать данное основное средство до 2022 г. При этом ежегодные суммы списания составят 3000 руб. (30 000 руб.: 10 лет), а ежеквартальные суммы – 750 руб. (3000 руб.: 4).
Для того чтобы определить, какую долю остаточной стоимости организация может ежеквартально включать в состав расходов в целях упрощенной системы налогообложения, необходимо определить долю дохода, полученного от деятельности, переведенной на упрощенную систему налогообложения, в доходе в целом по организации:
I квартал 2013 г. – 66,67 % (600 000: 900 000 х 100 %);
II квартал 2013 г. – 61,91 % (650 000: 1 050 000 х 100 %);
III квартал 2013г. – 62,77 % (590 000: 940 000 х 100 %);
IV квартал 2013 г. – 57,94 % (620 000: 1 070 000 х 100 %).I квартал 2013 г. – 500,02 руб. (750 руб. х 66,67 %);
II квартал 2013 г. – 464,33 руб. (750 руб. х 61,91 %);
III квартал 2013г. – 470,78 руб. (750 руб. х 62,77 %);
IV квартал 2013 г. – 434,55 руб. (750 руб. х 57,94 %).По такому же принципу организация будет уменьшать налоговую базу по УСН в течение последующих 9 лет.
При переходе организации (предпринимателя) на упрощенную систему налогообложения или уплату ЕНВД суммы НДС, принятые к вычету по товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам, по правилам гл. 21 НК РФ, подлежат восстановлению в налоговом периоде, предшествующем переходу на указанные режимы.
В случае если организация перешла на упрощенную систему налогообложения с уплаты единого налога на вмененный доход, то остаточную стоимость основных средств надо будет определять по правилам бухгалтерского учета. В состав основных средств будут включаться только объекты, которые признаются амортизируемым имуществом согласно гл. 25 НК РФ.
Налоговую базу можно уменьшить на стоимость основных средств в момент их ввода в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 34616 НК РФ). Монтажно-установочные и иные работы, связанные с вводом основных средств в эксплуатацию, могут быть включены в состав расходов (подп. 1 и 2 п. 1 ст. 34616 НК РФ).
Первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение (если основное средство получено налогоплательщиком безвозмездно – как сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 .
Пример:Используем данные предыдущего примера. Организация, применяющая одновременно две системы налогообложения – УСН и ЕНВД, приобрела ноутбук 10 августа 2008 г. Его стоимость – 47 200 руб. полностью оплачена. Стоимость доставки ноутбука составила 944 руб. Ноутбук введен в эксплуатацию 15 августа 2008 г. Расходы по доставке ноутбука будут включаться в состав расходов по УСН. Следовательно, в расход пойдет не только сумма, уплаченная за ноутбук, но и сумма, потраченная на его доставку. Исходя из условий предыдущего примера доля дохода от реализации от предпринимательской деятельности, переведенной на упрощенную систему налогообложения, составила 62,77 %.Таким образом, в III квартале 2008 г. организация может включить в состав расходов сумму, равную 30 219,99 руб. [(47 200 руб. + 944) х 62,77 %)].
Перемещение объектов основных средств, наряду с их поступлением и выбытием, является одной из наиболее распространенных групп хозяйственных операций.
Под перемещением объектов основных средств внутри организации понимается передача объектов из одного структурного подразделения (цеха, отдела, участка и др.) в другой. Для оформления операций по внутреннему перемещению основных средств, применяется унифицированная форма № ОС-2 «Накладная на внутреннее перемещение объектов основных средств». Накладная выписывается передающей стороной (сдатчиком) в трех экземплярах, подписывается ответственными лицами структурных подразделений получателя и сдатчика. Первый экземпляр передается в бухгалтерию, второй остается у лица, ответственного за сохранность объектов основных средств сдатчика, третий экземпляр передается получателю. Данные о перемещении объектов основных средств вносятся в инвентарную карточку (книгу) учета объектов основных средств (формы № ОС-6, № ОС-6а, № ОС-6б). В аналитическом учете оформляется перемена материально ответственного лица.
Пример:Грузовой автомобиль передан из подразделения, обеспечивающего основную деятельность (перевозку материалов), в подразделение, занятое хранением и реализацией готовой продукции (для транспортировки продукции от склада поставщика до станции отправления). Суммы начисленной амортизации будут списываться с кредита счета 02 «Амортизация основных средств» в дебет счета 44 «Расходы на продажу», а не счета 25 «Общепроизводственные расходы» – как это было до передачи. В случае если передача основного средства была осуществлена в течение отчетного месяца, вопрос о распределении начисленной амортизации между видами деятельности, неправомерен.
Другим случаем перемещения основных средств является их передача для восстановления, под которым понимается комплекс работ, включающий реконструкцию, модернизацию, дооборудование и ремонт (капитальный и текущий). Во всех случаях, кроме ремонта, по завершении работ первоначальная стоимость может быть увеличена и, следовательно, увеличивается норма амортизации. По завершении работ по достройке, дооборудованию, реконструкции, модернизации объекта основных средств затраты, учтенные на счете учета вложений во внеоборотные активы либо увеличивают первоначальную стоимость этого объекта основных средств и списываются в дебет счета учета основных средств, либо учитываются на счете учета основных средств обособленно, и в этом случае открывается отдельная инвентарная карточка на сумму произведенных затрат.
Работы по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками или другими новыми качествами;
- реконструкция – переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции;
- техническое перевооружение – комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.
В бухгалтерском учете процесс осуществления реконструкции, модернизации и достройки отражается следующими записями:
Кредит счетов учета производственных затрат или расчетов (если восстановление проводится подрядным способом – силами сторонних организаций) – на сумму фактически осуществленных затрат;
Д-т сч. 01 «Основные средства»
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на сумму увеличения стоимости объектов основных средств.
В бухгалтерском учете процесс дооборудования проводится по иной схеме. Предполагается, что оборудование было заранее приобретено и учтено на счете 07 «Оборудование к установке», а его установка сопряжена с демонтажем ранее действовавшего оборудования:
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
К-т счетов учета производственных затрат или расчетов – на сумму затрат по демонтажу ранее действовавшего оборудования;
Д-т сч. 10 «Материалы»
К-т сч. 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет «Прочие доходы» – на сумму стоимости запасных частей (субсчет «Запасные части» к счету 10 «Материалы») или металлолома и иных отходов (субсчет «Прочие материалы» к счету материалы) – на сумму стоимости материалов и отходов от демонтажа, подлежащих дальнейшему использованию или продаже;
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
К-т сч. 07 «Оборудование к установке» – на сумму стоимости оборудования, переданного в монтаж;
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы», кредит счетов учета производственных затрат или расчетов – на сумму стоимости монтажных работ и дополнительных затрат, связанных со вводом установленного оборудования в эксплуатацию;
Д-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы»
К-т сч. 08 «Вложения во внеоборотные активы» – на сумму законченных затрат по дооборудованию объекта основных средств, включая стоимость оборудования.
При этом может увеличиться стоимость дооборудованного объекта, либо быть создан новый объект (единица оборудования) основных средств.
Для оформления и учета приема-сдачи объектов основных средств из ремонта, реконструкции, модернизации составляется акт о приеме-сдаче отремонтированных, реконструированных, модернизированных объектов основных средств (форма № ОС-3).
Акт должен быть подписан членами приемочной комиссии или лицом, уполномоченным на приемку объектов основных средств. Данные ремонта, реконструкции, модернизации вносятся в инвентарную карточку учета объекта основных средств (форма № ОС-6).
Если восстановление объектов основных средств продолжается свыше 12 месяцев, начисление амортизации приостанавливается. Начисление амортизации возобновляется с месяца, следующего за месяцем оформления акта формы № ОС-3.
Передачу основных средств, в качестве вклада в уставный капитал других организаций можно назвать перемещением условно.
На возникающую задолженность по вкладу в уставный (складочный) капитал, паевой фонд производится запись по дебету счета учета финансовых вложений в корреспонденции с кредитом счета учета расчетов на величину остаточной стоимости объекта основных средств, передаваемого в счет вклада в уставный (складочный) капитал, паевой фонд, а в случае полного погашения стоимости такого объекта – в условной оценке, принятой организацией, с отнесением суммы оценки на финансовые результаты.
Применяется следующая схема бухгалтерских записей:
Д-т сч. 01, субсчет «Выбытие основных средств»
К-т сч. 01 (по субсчетам) – на сумму первоначальной или восстановительной стоимости передаваемых объектов основных средств;
Д-т сч. 02 «Амортизация основных средств»
К-т сч. 01, субсчет «Выбытие основных средств» – на сумму начисленной амортизации по передаваемым объектам;
Д-т сч. 58 «Финансовые вложения», субсчет «Паи и акции»
К-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
Д-т сч. 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами»
К-т сч. 01, субсчет «Выбытие основных средств» – на сумму остаточной стоимости передаваемых объектов.
Условиями договора простого товарищества может быть предусмотрен возврат основных средств прежнему владельцу (в соответствующей материально-вещественной форме) по окончании срока действия договора.
При возврате сумма стоимости возвращаемого объекта предварительно зачисляется в дебет счета 08 в корреспонденции с кредитом счета 76, а затем списывается с кредита счета 08 «Вложения во внеоборотные активы» в дебет счета 01 «Основные средства». Остаточная стоимость возвращенного объекта, как правило, ниже той, по которой объект передавался. Исключение составляют случаи проведения переоценки и отражения ее результатов в бухгалтерском учете участника, ведущего общие дела.
При передаче объектов основных средств от филиала или представительства головной организации или наоборот, а также при передаче в рамках договора имуществом их стоимость с баланса передающей стороны не производится. Делается запись по дебету счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты» и кредиту счета 01 «Основные средства». Обороты и остатки по счету 79 при составлении бухгалтерской отчетности не учитываются, так как они взаимопогашаются при арифметическом построчном сложении данных баланса филиалов или представительств и головной организации. При осуществлении деятельности по договору доверительного управления имуществом суммируются данные балансов доверительного управляющего и доверителя управления.
Еще одна разновидность условного перемещения объектов основных средств – передача оборудования в монтаж.
И в том и другом случае амортизация начисляется с 1-го числа месяца, следующего за тем месяцем, когда основное средство было введено в эксплуатацию.
Норма амортизационных отчислений в свою очередь рассчитывается по формуле:
К = (1: n) х 100%,
Где К – месячная норма амортизации в процентах; n – срок полезного использования основного средства в месяцах.
ПримерВ феврале 2013 года ЗАО «Спецмаш» приобрело станок. Первоначальная стоимость станка равна 135 000 руб. (без НДС).
Классификация относит данный станок к пятой амортизационной группе. Срок его полезного использования может составлять от 7 лет 1 месяца до 10 лет включительно. Организация установила, что станок будет использовать 8 лет (96 месяцев). С марта 2006 года на него стали начислять амортизацию.
Месячная норма амортизации составит 1,04 процента ((1: 96 мес.) х 100%). Таким образом, ежемесячно на станок будет начисляться амортизация, равная 1404 руб. (135000 руб. х 1,04%).
Нелинейный метод
В целях налогообложения амортизацию можно рассчитывать также нелинейным методом. Для этого остаточная стоимость основного средства на начало месяца умножается на норму его амортизации. А в первый месяц эксплуатации основного средства амортизацию исчисляют от его первоначальной стоимости.
Месячная норма амортизации рассчитывается по формуле:
К = (2: n) х 100%,
Где К – норма амортизации в процентах; n – срок полезного использования основного средства в месяцах.
Нелинейный метод позволяет быстрее самортизировать основные средства. Ведь сумма амортизации в данном случае прямо зависит от размера остаточной стоимости основного средства. Однако обратите внимание: после того как остаточная стоимость основного средства станет равна 20 процентам от его первоначальной стоимости, порядок расчета амортизации должен измениться. В следующем месяце эта остаточная стоимость принимается за базовую сумму, и от нее амортизация исчисляется уже равными долями (как при линейном методе). Об этом сказано в пункте 5 статьи 259 Налогового кодекса РФ.
ПримерВ январе 2013 года ООО «Прайд» приобрело компьютер стоимостью 47 200 руб. (в том числе НДС – 7200 руб.) и в этом же месяце ввело его в эксплуатацию.
Классификация относит компьютеры к третьей амортизационной группе. Срок их полезного использования может составлять от 3 лет 1 месяца до 5 лет включительно. Организация установила, что срок службы компьютера будет равен трем с половиной годам (42 месяцам).
Амортизацию компьютера нужно начислять с февраля 2013 года. Норма его амортизации составит 4,76 процента ((2: 42 мес.) х 100%). В феврале будет начислена амортизация – 1904 руб. (40 000 руб. х 4,76%), а в марте – 1813 руб. ((40 000 руб. – 1904 руб.) х 4,76%). Так амортизацию нужно будет начислять, пока остаточная стоимость компьютера не снизится до 8000 руб. (40 000 руб. х 20%).
В октябре 2014 года остаточная стоимость компьютера составит 7960 руб. Поэтому с ноября 2014 года и до конца срока полезного использования (до июня 2015 года включительно, то есть в течение 8 месяцев) амортизацию нужно будет начислять в размере 995 руб. (7960 руб. : 8 мес.).
Советы бухгалтеру
Нелинейный метод начисления амортизации (в отличие от линейного) нельзя применять в бухгалтерском учете. Поэтому, если вы ведете бухгалтерский учет, проще применять линейный метод начисления амортизации.
Зачем это нужно: существует несколько точек зрения на экономический смысл амортизации. Некоторые специалисты считают, что при помощи механизма амортизации создаются потоки денежных средств, которые в дальнейшем будут направлены на воспроизводство основных фондов, другие – рассматривают амортизацию как способ «размазывания» крупномасштабных расходов по периодам, согласно принципу начисления.
Пример: Работает фирма, тратит деньги на обеспечение производства, производит продукцию, продает ее. После выпуска продукции формируется ее себестоимость, к себестоимости прибавляется величина желаемой прибыли, в результате образуется цена. Затраты на основные средства подлежат включению в состав себестоимости продукции на равномерной основе, т.к. если единовременно списать все затраты на себестоимость, цены на продукцию увеличатся в разы и станут неконкурентными.
Сумма амортизации определяется ежемесячно, отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества, т.е. по тем основным средствам, которые подлежат амортизации.
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:
При линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Амортизация не начисляется по:
Объектам основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты ; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др).
- объектам жилищного фонда (если они не используются для получения дохода).
- объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам дорожного хозяйства.
- продуктивному скоту.
- многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.
- объектам основных средств, используемым для реализации законодательства РФ о мобилизационной подготовке и мобилизации, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления за плату во временное владение и пользование или во временное пользование.
Начисление амортизации начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию, прекращается - с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда произошло полное списание стоимости объекта или когда данный объект выбыл из состава амортизируемого имущества.
Начисление амортизации осуществляется в течение всего срока полезного использования основного средства.
Сроком полезного использования является период, в течение которого использование объекта основных средств приносит экономические (доход) организации. Срок полезного использования организация устанавливает самостоятельно при принятии объекта основных средств к учету.
В случаях проведения реконструкции, модернизации или технического перевооружения срок полезного использования пересматривается.
Для целей бухгалтерского учета срок определяется исходя из ожидаемого срока полезного использования объекта и ожидаемого физического износа, нормативно-правовых и других ограничений использования объекта.
В налоговом учете срок полезного использования определяется в соответствии с номером амортизационной группы, к которой объект относится. Указанная классификация может быть использована также для целей бухгалтерского учета.
Если в классификации срок полезного использования объекта не указан, его необходимо установить самостоятельно, исходя из:
Ожидаемого срока использования объекта с учетом интенсивности его применения;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количество смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, проведения всех видов ремонтов.
Амортизацию начисляют одним из способов (методов), представленных в таблице:
Выбранный метод начисления амортизации закрепляется в учетной политике для целей бухгалтерского и налогового учета.
Начисление амортизационных отчислений приостанавливается в случае перевода объекта по решению руководителя организации на консервацию на срок более 3х месяцев, а также в период реконструкции, модернизации и капитального ремонта объекта, продолжительностью более 12 месяцев.
По объектам основных средств некоммерческих организаций, а также жилищного фонда предприятий жилщно-коммунального хозяйства производится начисление износа в конце отчетного года по установленным нормам амортизационных отчислений. Движение сумм износа по указанным объектам учитывается на отдельном забалансовом счете 010 "Износ основных средств".
Списание амортизации производится при выбытии основного средства. Учет сумм амортизации ведется на счете 02 "Амортизация основных средств".
Корреспонденция счетов по учету амортизации:
1. Метод равномерного начисления: Расходы на износ распределяются равномерно на весь период службы основного средства. Расходы на износ в год рассчитываются следующим образом:
Например: Предприятие приобрело оборудование стоимостью 20000, комиссией определена предполагаемая ликвидационная стоимость в размере 2000, срок эксплуатации оборудования по технической документации определена в 10 лет.
Первоначальная стоимость - ликвидационная стоимость
Срок службы
Рассчитаем по этой формуле: (20000- 2000)/10 лет = 1800 в год и соответственно ежемесячная сумма амортизации составит 1800/12 мес. = 150.
Метод равномерного прямолинейного списания стоимости используется тогда, когда предполагается, что доходы от использования объектов основных средств одинаковы в каждом периоде на протяжении срока его эксплуатации.
2. Метод ускоренного начисления износа: Основное средство в первые годы использования приносит больше выгод, пользы, чем в последние годы. Соответственно, и расходы на износ должны быть больше в первые годы полезной службы и ниже в последние годы. Этот метод называется методом суммы лет или кумулятивным. Этот метод определяется суммой лет срока службы какого-то объекта, являющейся знаменателем в расчете. В числителе же находятся числа лет, остающиеся до конца срока службы объекта (в обратном порядке).
Например:Срок службы у грузового автомобиля 5 лет. Стоимость 10000, ликвидационная стоимость предполагаемая 1000. Сумма чисел, т.е. лет эксплуатации, составит 15(кумулятивное число).
1+2+3+4+5 =15 Формула для нахождения кумулятивного числа: S=N x(N+1)/2.
Где: S- сумма чисел; N- срок полезной службы.
Затем путем умножения каждой дроби на изнашиваемую стоимость равную 9000 (10000-1000), определяем ежегодную сумму износа: 5/15; 4/15; 3/15; 2/15; 1/15.
Т.е. 1-год: первоначальная стоимость 10.000 Годовая сумма износа 5/15 х 9.000 =3000
2-год: первоначальная стоимость 10.000 Годовая сумма износа 4/15 х 9.000 = 2400
3-год: первоначальная стоимость 10 000 Годовая сумма износа 3/15 х 9.000 = 1800
4-год: первоначальная стоимость 10 000 Годовая сумма износа 2/15 х 9.000 = 1200
5-год: первоначальная стоимость 10 000 Годовая сумма износа 1/15 х 9.000 = 600
При данном методе сумма самая большая сумма амортизации начисляется в первый год, а затем из года в год она уменьшается.
Метод ускоренного начисления амортизации применяются в случаях, когда стоимость актива может сократиться существенно быстрее, чем в ходе его физического устаревания, прежде всего под воздействием его морального износа. Наиболее характерной является ситуация с компьютерной техникой, новые поколения которой появляются значительно быстрее, чем происходит физический износ компьютера. Кроме фактора морального устаревания, в пользу применения кумулятивного метода начисления амортизации говорит тот факт, что в первые годы службы основного средства оно может приносить больший доход, чем в последние, так как в начале эксплуатации затраты на ремонт и техническое обслуживание объектов значительно меньше, чем в конце.
Метод уменьшающегося остатка (двойной регрессии): Этот метод рассчитывается следующим образом: норма амортизации, используемая при прямолинейном методе, умножается на так называемый коэффициент ускорения, выражаемый в процента. Он варьируется от 100% до 200%. Коэффициент 200% наиболее распространен. При его использовании происходит так называемое двойное сокращение балансовой стоимости. Этот процесс обычно называется методом уменьшающегося остатка при удвоенной норме амортизации. Берем прямолинейную норму амортизации, умножаем на коэффициент ускорения и балансовую стоимость основного средства и получаем сумму амортизации за период. Эта сумма вычитается из балансовой стоимости основного средства. Полученный таким образом остаток балансовой стоимости основного средства переносится на следующий период, и вся процедура повторяется.
Пример:У грузового автомобиля срок полезной службы 5 лет. Соответственно при прямолинейном методе ставка износа на каждый год составляла 20% (100%/5). При методе с удвоенной ставкой списания ставка износа будет равна 40% (2х20%).
Посмотрим на таблице:
Конец 1-года: первоначальная стоимость 10 000 годовая сумма износа 40% х10000=4000 остаточная стоим.6000
Конец 2-года: первоначальная стоимость 10 000 годовая сумма износа 40% х 6.000=2.400 остаточная стоимость 3600
Конец 3 года: первоначальная стоимость 10 000 годовая сумма износа 40% х 3.600=1440 остаточная стоимость 2160
Конец 4 года: первоначальная стоимость 10 000 годовая сумма износа 40% х 2160= 864 остаточная стоимость 1.296
Конец 5-года: первоначальная стоимость 10 000 годовая сумма износа 296, здесь минусуем 1000 ликвидационную стоимость и остается всего 296.
Здесь мы видим, что твердая ставка износа всегда применялась к чистой балансовой стоимости предыдущего года. Сумма износа (самая большая в первый год) уменьшается из года в год. И, наконец, сумма износа в последнем году ограничена суммой, необходимой для уменьшения чистой балансовой стоимости до ликвидационной.
Метод начисления амортизации пропорционально объему продукции: Этот метод начисления износа основан на фактическом физическом использовании актива.
Например:Грузовой автомобиль, его пробег на его срок службы рассчитан на 90 000 км. Расходы на износ на 1 км.
Будут определены следующим образом:
Первоначальная стоимость - Ликвидационная стоимость = 10 000-1 000 = 0,1/км.
Предполагаемое число единиц работы - 90 000
Если предположить, что при эксплуатации за первый год автомобиль имел пробег в 20 000 км., за второй год- 30 000км. За третий – 10 000 км; за четвертый год- 20 000 км; и за пятый – 10 000 км; то это будет выглядеть так:
Конец 1-года первоначальная стоимость 10 000 км., 20 000 годовая сумма износа 2000
Конец 2-года первоначальная стоимость 10 000 пробег, км. 30 000 годовая сумма износа 3000
Конец 3-года первоначальная стоимость 10 000 пробег, км. 10 000 годовая сумма износа 1000
Конец 4-года первоначальная стоимость 10 000 пробег, км. 20 000 годовая сумма износа 2000
Конец 5-года первоначальная стоимость 10 000 пробег, км. 10 000 годовая сумма износа 1000
Этот метод следует применять в том случае, когда отдача объекта в течение срока его полезной эксплуатации может быть определена с достаточной точностью.
Ликвидационная стоимость часто не является существенной и на практике зачастую игнорируется.
1. При линейном способе – исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
2. При способе уменьшаемого остатка – исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;
3. При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования – исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Линейный способ;
- способ уменьшаемого остатка;
- способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования;
- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
При этом годовая сумма амортизационных отчислений определяется (пункт 19 ПБУ 6/01):
- «при линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
- при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;
- при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств».
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
Линейный способ начисления амортизации
При линейном способе годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из первоначальной стоимости или текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
Срок полезного использования объектов определяется организацией самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
- ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
- нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации, организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
До 1 января 2002 года при определении срока полезного использования основных средств организации руководствовались Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 года №1072 «О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР».
На основании Письма Минфина Российской Федерации от 29 августа 2002 года №04-05-06/34 при применении данного постановления для целей бухгалтерского учета организации используют указанную Классификацию для определения срока полезного использования объектов основных средств, принятых к бухгалтерскому учету (дебет счета 01 «Основные средства»), начиная с 1 января 2002 года.
Амортизация по объектам основных средств, принятым к бухгалтерскому учету до 1 января 2002 года для целей бухгалтерского учета продолжает начисляться исходя из срока полезного использования, определенного при постановке объекта на учет, и выбранного организацией для группы однородных объектов способа начисления амортизации.
Пример 1:Стоимость объекта основных средств 260 000 рублей. В соответствии с классификацией основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением №1, объект отнесен к третьей амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 3-х лет до 5-ти лет включительно. Срок полезного использования установлен 5 лет. Годовая норма амортизации 20% (100% / 5 лет), ежегодная сумма амортизационных отчислений 52 000 рублей (260 000 х 20 / 100), ежемесячная сумма амортизации 4 333, 33 рублей (52 000 / 12).
Способ уменьшаемого остатка
Способ уменьшаемого остатка для определения срока полезного использования устанавливают в том случае, когда эффективность использования объекта основных средств с каждым последующим годом уменьшается.
Годовая сумма амортизационных отчислений определяется исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией (пункт 19 ПБУ 6/01).
По новым правилам пункта 19 ПБУ 6/01, внесенным Приказом Минфина РФ №147н, при использовании для начисления амортизации способом уменьшаемого остатка организация может применить коэффициент не выше 3.
Коэффициент устанавливается организацией самостоятельно и его величина должна быть отражена в учетной политике организации. Ранее ПБУ 6/01 такую возможность не предусматривало. Но в пункте 54 Методических указаний №91н указывалось, что в соответствии с законодательством Российской Федерации субъекты малого предпринимательства могут применять коэффициент ускорения, равный 2; а по движимому имуществу, составляющему объект финансового и относимому к активной части основных средств, может применяться коэффициент ускорения в соответствии с условиями договора финансовой аренды не выше 3. На практике организации не могли применять это положение, так как ни Федеральным законом от 29 октября 1998 года №164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)», ни Федеральным законом от 14 июня 1995 года №88-ФЗ «О государственной поддержке малого предпринимательства в РФ» такой коэффициент не установлен.
Пример 2:Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Коэффициент ускорения 2. Годовая норма амортизации 20%. Годовая норма амортизации с учетом коэффициента ускорения 40%.
В первый год эксплуатации:
Годовая сумма амортизационных отчислений будет определена исходя из первоначальной стоимости, сформированной при принятии к учету объекта основных средств, и составит 104 000 рублей (260 000 х 40% = 104 000).
Во второй год эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании первого года эксплуатации, составит 62 400 рублей ((260 000 – 104 000) = 156 000 х 40%).
В третий год эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании второго года эксплуатации, составит 37 440 рублей ((156 000 – 62 400) = 93 600 х 40%).
В четвертый год эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании третьего года эксплуатации, составит 22 464 рублей ((93 600 – 37 440) = 56 160 х 40%).
В течение пятого года эксплуатации:
Амортизация будет определена исходя из остаточной стоимости объекта по окончании четвертого года эксплуатации, составит 13 478,40 рублей ((56 160 – 22 464) = 33 696 х 40%).
Накопленная в течение пяти лет амортизация составит 239 782,40 рублей. Разница между первоначальной стоимостью объекта и суммой начисленной амортизации в сумме 20 217,60 рублей представляет собой ликвидационную стоимость объекта, которая не принимается во внимание при начислении амортизации по годам, кроме последнего года эксплуатации. В последний год эксплуатации амортизация исчисляется вычитанием из остаточной стоимости объекта на начало последнего года ликвидационной стоимости.
Способ списания стоимости по сумме чисел лет полезного использования
При данном способе годовая норма амортизации определяется исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе – число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе – сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
Пример 3:Стоимость основного средства 260 000 рублей. Срок полезного использования 5 лет. Сумма чисел лет полезного использования составит 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.
В первый год эксплуатации коэффициент соотношения составит 5/15, сумма начисленной амортизации составит 86 666,67 рублей (260 000 х 5/15).
Во второй год эксплуатации коэффициент соотношения 4/15, сумма начисленной амортизации 69 333,33 рублей (260 000 х 4/15).
В третий год эксплуатации коэффициент соотношения 3/15, сумма начисленной амортизации 52 000 рублей (260 000 х 3/15).
В четвертый год эксплуатации коэффициент соотношения 2/15, сумма начисленной амортизации 34 666,67 рублей (260 000 х 2/15).
В последний, пятый год эксплуатации коэффициент соотношения 1/15, сумма начисленной амортизации 17 333,33 рублей (260 000 х 1/15).
Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг)
При способе списания стоимости основного средства пропорционально объему продукции (работ, услуг) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Пример 4:Проанализировав различные способы начисления амортизации можно сделать вывод, что при применении способов уменьшаемого остатка и списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования сумма амортизационных отчислений с годами уменьшается. Выбирая для начисления амортизации одни из этих способов бухгалтеры должны помнить о том, что начисленная сумма амортизации влияет на себестоимость продукции, выполненных работ, оказанных услуг.Стоимость автомобиля 65 000 рублей, предполагаемый пробег автомобиля 400 000 км. В отчетном периоде пробег автомобиля составил 8000 км., сумма амортизации за этот период составит 1 300 рублей (8 000 км. х (65 000 рублей: 400 000 км.)). Сумма амортизации за весь период пробега 65 000 рублей (400 000 км. х 65 000 рублей: 400 000 км.).
В организациях с сезонным характером производства годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
Ежемесячная норма амортизационных отчислений во всех случаях будет составлять 1/12 часть годовой нормы амортизационных отчислений.
Методы, используемые при начислении амортизации, имеют большое значение, так как, с одной стороны, ее величина обеспечивает возможность приобретения нового имущества, замену устаревшего как физически, так и морально. С другой стороны, сумма амортизационных отчислений предусматривается в составе себестоимости, влияя тем самым на величину затрат. Поэтому необоснованное снижение амортизационных отчислений лишает предприятие возможности своевременного обновления основных фондов, завышение же амортизации может привести к необоснованному повышению себестоимости продукции и снижению прибыли предприятия. Для исчисления суммы амортизации на планируемый год необходимо, прежде всего, сгруппировать применительно к сборнику норм амортизации и определить ввод и выбытие основных фондов по тем же группам. Поскольку их ввод и выбытие обычно происходят в различные периоды года, рассчитывается среднегодовая стоимость.
Линейный способ;
способ уменьшаемого остатка;
способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Годовая сумма начисления амортизационных отчислений определяется:
При линейном способе - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
при способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента ускорения, установленного в соответствии с законодательством Российской Федерации;
при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости объекта основных средств и годового соотношения, где в числителе - число лет, остающихся до конца срока службы объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока службы объекта;
при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) - исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Пример определения месячной суммы амортизации при линейном способе:
Первоначальная стоимость объекта - 120000 руб. Срок службы определен в 10 лет. Годовая сумма амортизации составит 12000 руб. (120000 руб.: 10 лет), а месячная - 1000 руб. (12000 руб.: 12 месяцев).
Пример определения месячной суммы амортизации при способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Первоначальная стоимость грузового автомобиля - 120000 руб. Пробег автомобиля определен в 120000 км. Сумма амортизации составит 1 руб. на 1 км (120000руб.: 120000км).
Пример расчета годовых сумм амортизации по методу уменьшаемого остатка представлен в таблице:
НАЧИСЛЕНИЕ АМОРТИЗАЦИИ ПО МЕТОДУ УМЕНЬШАЕМОГО ОСТАТКА |
|||
Период |
Годовая сумма, руб. |
Остаточная стоимость, руб. |
|
Конец 1-го года |
100000x40% =40000 |
||
Конец 2-го года |
60000x40% = 24000 |
||
Конец 3-го года |
36000x40% =14400 |
||
Конец 4-го года |
21600x40% = 8640 |
||
Конец 5-го года |
|||
Первоначальная стоимость объекта составляет 100000 руб. Организация решила применять удвоенную норму амортизации. Ликвидационная стоимость объекта - 5000 руб.
При сроке службы в пять лет норма амортизации при прямолинейном методе составляет 20% в год (100%: 5 лет). При методе уменьшаемого остатка с удвоенной нормой списания норма амортизации будет равна 40% (20% х 2). Эта фиксированная ставка в 40% относится к остаточной стоимости в конце каждого года. Предполагаемая ликвидационная стоимость не принимается во внимание при расчете амортизации по годам, кроме последнего года. В последний год сумма амортизации исчисляется вычитанием из остаточной стоимости на начало последнего года ликвидационной стоимости.
При методе уменьшаемого остатка сумма амортизации по годам уменьшается.
Пример расчета годовых сумм амортизации при способе списания стоимости объекта по сумме чисел лет срока полезного использования представлен в таблице.
Предполагаемый срок эксплуатации объекта - пять лет. Сумма чисел лет эксплуатации составит 15(1+2+3+4+5). В 1-й год указанный ранее коэффициент соотношения составит 5/15, во 2-й - 4/15, в 3-й - 3/15, 4-й - 2/15, 5-й - 1/15. Первоначальная стоимость объекта - 150000 руб.
НАЧИСЛЕНИЕ АМОРТИЗАЦИИ ПО МЕТОДУ СУММЫ ЧИСЕЛ |
|||
Период |
Годовая сумма, руб. |
Накопленная амортизация, руб. |
Остаточная стоимость, руб. |
Конец 1-го года |
150000x5/15 = 50000 |
||
Конец 2-го года |
150000x4/15 = 40000 |
||
Конец 3-го года |
150000x3/15 = 30000 |
||
Конец 4-го года |
150000x2/15 = 20000 |
||
Конец 5-го года |
150000x1/15=10000 |
||
Данные таблицы показывают, что с годами сумма амортизации уменьшается. Соответственно изменяются накопленная амортизация и остаточная стоимость амортизации.
Организация вправе выбирать способ начисления амортизации.
Однако для целей налогообложения начисление амортизационных отчислений по основным средствам осуществляется в соответствии со ст. 258 и 259 гл. 25 НК РФ:
Амортизируемое имущество распределяется на 10 групп в соответствии со сроками его полезного использования;
налогоплательщик начисляет амортизацию линейным или нелинейным методом.
При линейном методе сумма амортизации за месяц определяется умножением первоначальной стоимости объекта на норму амортизации для данного объекта, а при нелинейном - умножением остаточной стоимости объекта на норму амортизации для соответствующего объекта.
Линейный метод начисления амортизации применяют по зданиям, сооружениям, передаточным устройствам, входящим в группы 8-10 амортизируемого имущества, к остальному амортизируемому имуществу организация вправе применять любой из двух указанных методов начисления амортизации.
Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта основных средств при его отсутствии в технических условиях или неустановлении в централизованном порядке производится исходя из:
Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью применения;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы всех планово-предупредительных видов ремонта;
нормативно-правовых и других ограничений использования объекта (например, срок аренды).
В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев нахождения объекта на реконструкции и модернизации по решению руководителя организации и перевода его на консервацию на срок более трех месяцев.
Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки и объекты природопользования).
Объекты основных средств стоимостью не более 10000 руб. за единицу или иного лимита, установленного в учетной политике, а также приобретенные книги, брошюры и другие издания разрешается списывать на затраты на производство (расходы на продажу) по мере их отпуска в производство или эксплуатацию.
В целях обеспечения сохранности этих объектов в производстве или при эксплуатации в организации должен быть организован надлежащий контроль за их движением.
Суммы амортизации организации рассчитывают ежемесячно в размере 1/12 от годовой нормы и оформляют специальной разработочной таблицей «Расчет амортизации основных средств» (при журнально-ордерной форме учета) или машинограммой аналогичного содержания. Эти регистры служат основанием для отражения амортизации основных средств на соответствующих счетах бухгалтерского учета.
На практике сумму амортизации за отчетный период определяют следующим образом: к сумме амортизации, начисленной в прошлом месяце, прибавляют сумму амортизации со стоимости поступивших основных средств за прошлый месяц и вычитают сумму амортизации со стоимости основных средств, выбывших в прошлом месяце.
Амортизационные отчисления по объекту основных средств начинаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и прекращаются с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости объекта или его списания.
Организации, переходящие на упрощенную систему налогообложения, амортизационные отчисления по основным средствам и нематериальным активам производить не будут.
Затраты на приобретение основных средств в период применения упрощенной системы налогообложения налогоплательщик вправе списать на расходы в момент принятия объектов в эксплуатацию.
Если основные средства были приобретены до перехода на упрощенную систему налогообложения, то их стоимость списывается на расходы в зависимости от срока их использования.
Так, стоимость объектов со сроком полезного использования до трех лет налогоплательщик вправе признать в качестве расхода в течение одного года применения упрощенной системы налогообложения. Стоимость основных средств со сроком полезного использования от 3 до 15 лет признается в расходах в течение 3 лет (в 1-й год - 50%, во 2-й год - 30%, в 3-й год - 20% стоимости основных средств). Если срок использования основных средств составляет более 15 лет, то признание его стоимости в расходах будет осуществляться равными долями в течение 10 лет.
Для учета амортизации основных средств используют пассивный счет 02 «Амортизация основных средств». Этот счет предназначен для обобщения информации об амортизации, накопленной за время эксплуатации объектов основных средств.
Начисленную сумму по собственным основным средствам производственного назначения отражают по дебету счетов издержек производства и обращения (23 «Вспомогательные производства», 25 «Общепроизводственные расходы», 26 «Общехозяйственные расходы» и др.) и кредиту счета 02 «Амортизация основных средств».
По основным средствам, сданным в текущую аренду, сумма амортизации отражается по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы» и кредиту счета 02 (если арендная плата формирует операционные доходы), а по основным средствам непроизводственного назначения - по дебету счета 29 «Обслуживающие производства и хозяйства» и кредиту счета 02.
По объектам жилищного фонда, внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного и дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также у некоммерческих организаций сумма износа начисляется по нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов в конце года на забалансовом счете 010 «Износ основных средств».
Сумма амортизации по полностью амортизированным основным средствам не начисляется.
При поступлении в организацию основных средств, ранее бывших в эксплуатации, срок их полезного использования у нового собственника определяют вычитанием из срока полезного использования, установленного для новых объектов, срока их фактической эксплуатации у прежнего собственника.
Пример. Организация приобрела объект основных средств за 120000 руб. Норма амортизации по данному объекту составляет 12 лет, и у продавца объект амортизировался 7 лет. У покупателя объект должен амортизироваться 5 лет (12-7). Годовая норма амортизации составит 20% (100: 5). Ежегодная сумма амортизации по объекту составит 24000 руб. (120000 руб. х 20: 100).
При поступлении основных средств, по которым срок их службы истек, получатель такого объекта устанавливает новый срок его эксплуатации самостоятельно.
При выбытии собственных основных средств сумму амортизации по ним списывают в дебет счета 02 «Амортизация основных средств» с кредита счета 01 «Основные средства».
Аналитический учет по счету 02 «Амортизация основных средств» ведут по видам и отдельным инвентарным объектам основных средств.
Накопление и использование амортизационного фонда в бухгалтерском учете не отражается. В составе от продажи продукции (работ, услуг) амортизационные отчисления зачисляют на или другие счета предприятия и списывают с этих счетов на финансирование капитальных вложений в основные средства.
Как уже отмечалось, организация вправе выбирать способ начисления амортизации.
Малые предприятия в соответствии с Федеральным законом «О государственной поддержке малого предпринимательства» от 14.06.95 г. № 88-ФЗ могут применять ускоренную амортизацию основных производственных фондов, в два раза превышающую нормы, установленные для соответствующих видов основных средств. Наряду с применением ускоренной амортизации малые предприятия могут списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 50% первоначальной стоимости основных фондов со сроками службы свыше трех лет.
Первая группа - все недолговечное имущество со сроком полезного использования от 1 года до 2 лет включительно;
- вторая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 2 лет до 3 лет включительно;
- третья группа - имущество со сроком полезного использования свыше 3 лет до 5 лет включительно;
- четвертая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно;
- пятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно;
- шестая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 10 лет до 15 лет включительно;
- седьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 15 лет до 20 лет включительно;
- восьмая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 20 лет до 25 лет включительно;
- девятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 25 лет до 30 лет включительно;
- десятая группа - имущество со сроком полезного использования свыше 30 лет.
Суть этой особенности состоит в том, что основные фонды полностью, во всем своем объеме действуют в производстве продукта, но вследствие длительных сроков службы их стоимость переносится на готовый продукт не целиком (как, например, сырья), а по частям, по мере их физического и морального износа. Амортизационные отчисления предназначены для полного восстановления стоимости изношенных основных фондов, замены выбывших машин и оборудования новыми, осуществления других капитальных вложений. Износ основных фондов учитывается всеми предприятиями независимо от формы собственности и организационно-правового статуса. Величина амортизационных отчислений не является произвольной. Она устанавливается и регулируется законодательно в соответствии с концепцией политики государства. Определяется в основном двумя обстоятельствами: сроком полезного использования фондов и их восстановительной стоимостью.
Амортизационные отчисления остаются в распоряжении предприятий и образуют фонд амортизации, который имеет строго целевое назначение при его использовании. В условиях инфляции сумма начисленного износа может оказаться недостаточной для приобретения новых машин и оборудования. Поэтому периодически осуществляется переоценка основных фондов, что позволяет увеличить их стоимость и соответственно повысить амортизационные отчисления.
Во многих странах мира применяется ускоренная амортизация, представляющая собой способ учета амортизации, при котором большая часть стоимости фондов списывается в начальном периоде жизненного цикла изделия и каждое последующее списание осуществляется по прогрессивно уменьшающейся шкале.
В мире используются следующие виды амортизационных списаний:
Линейное или пропорциональное, которое может быть простым или ускоренным;
- дополнительное (когда сумма амортизационных отчислений превосходит первоначальную стоимость списываемого объекта);
- особое (когда в целях оживления хозяйственной деятельности разрешает временно увеличить норму отчислений);
- предварительное (когда амортизационное списание осуществляется до начала функционирования оборудования);
- дигрессивное или списание с уменьшающегося остатка (когда отчисления производятся не от первоначальной, а от балансовой стоимости основных фондов).
Последний вид широко используется в странах Европейского Союза.
В современных условиях в экономически амортизационные отчисления выступают главным источником финансирования капитальных вложений. На них приходятся 2/3 валовых инвестиций.
Амортизационные отчисления производятся одним из следующих способов:
Линейным способом исходя из норм, исчисленных организацией на основе срока их полезного использования;
способом уменьшаемого остатка;
способом списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Применение одного из способов по группе однородных нематериальных активов производится в течение всего их срока полезного использования.
В течение срока полезного использования нематериальных активов начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев консервации организации.
Годовая сумма начисления амортизационных отчислений при линейном способе определяется на основе первоначальной стоимости нематериальных активов и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта. При способе уменьшаемого остатка сумма амортизационных отчислений за год рассчитывается на основе остаточной стоимости нематериальных активов на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по нематериальных активам начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится в зависимости от натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости нематериального актива и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования данного объекта.
Срок полезного использования нематериальных активов определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету. Сроком полезного использования считается период, в течение которого использование объекта приносит прибыль, выгоду предприятию.
Сроком полезного использования для патентов, лицензий, прав использования и так далее является срок, оговоренный договором.
По нематериальным активам, для которых трудно или невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на условный период (но не более срока деятельности организации).
В России такой период составляет 20 лет беспрерывной эксплуатации. В Китае срок полезного использования в аналогичных случаях составляет 10 лет. В США в подобных ситуациях принято ориентироваться на так называемый разумный период, не превышающий 40 лет.
По нематериальным активам, полученным по договору дарения и безвозмездно в процессе , приобретенным с использованием бюджетных ассигнований, и нематериальным активам бюджетных организаций амортизация не начисляется.
Имеется возможность не начислять амортизационные отчисления по некоторым видам нематериальных активов, перечень которых предприятие устанавливает самостоятельно. Обычно к ним относятся активы, стоимость которых не уменьшается с годами (например, товарные знаки).
Амортизационные отчисления по нематериальным активам начинаются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта либо выбытия этого объекта с бухгалтерского учета. Амортизационные отчисления по нематериальным активам прекращаются с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта или списания этого объекта с бухгалтерского учета.
1. Объектами для начисления амортизации на полное восстановление являются основные фонды (кроме основных фондов, перечисленных в пункте 2 настоящего Положения) предприятий, объединений, организаций, действующих на принципах хозяйственного расчета, независимо от на средства производства.
Основные фонды представляют собой совокупность материально - вещественных ценностей, действующих в натуральной форме в течение длительного времени как в сфере материального производства, так и в непроизводственной сфере.
К основным фондам относятся здания, сооружения, передаточные устройства, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника и программные средства к ней, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий и продуктивный скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие основные фонды.
Кроме вышеперечисленных в состав объектов для начисления амортизации входят не оконченные строительством или не оформленные актами приемки объекты строительства, находящиеся в эксплуатации у тех предприятий, которым эти объекты будут переданы в состав основных фондов; капитальные затраты по улучшению земель, не связанные с созданием сооружений; оборудование и транспортные средства, находящиеся в запасе (резерве на складе) и числящиеся на балансе основной деятельности действующих предприятий.
2. Амортизация не начисляется по следующим основным фондам:
А) продуктивному скоту, буйволам, волам, оленям;
б) библиотечным фондам;
в) сооружениям городского благоустройства, подведомственным исполкомам местных Советов народных депутатов, и автомобильным дорогам общего пользования;
г) фондам, переведенным в установленном порядке на консервацию;
д) фондам бюджетных организаций, включая научно - исследовательские, конструкторские и технологические организации.
3. К основным фондам не относятся и не являются объектами для начисления амортизации:
А) средства труда, служащие менее одного года, независимо от их стоимости;
б) средства труда стоимостью до 300 рублей за единицу, независимо от срока их службы, за исключением сельскохозяйственных машин и орудий, строительного механизированного инструмента, а также рабочего и продуктивного скота, которые относятся к основным фондам, независимо от их стоимости;
в) орудия лова (тралы, неводы, сети, мережи и другие) независимо от их стоимости и срока службы;
г) бензомоторные пилы, сучкорезки, сплавной трос, сезонные дороги, усы и временные ветки лесовозных дорог, временные здания в лесу сроком эксплуатации до двух лет (передвижные обогревательные домики, котлопункты, пилоточные мастерские, бензозаправки и т.д.);
д) специальные инструменты и специальные приспособления (инструменты и приспособления целевого назначения, предназначенные для серийного или массового производства определенных изделий или для изготовления индивидуального заказа) независимо от их стоимости;
е) специальная одежда, специальная обувь и постельные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы;
ж) отдельные строительные конструкции и детали, части и агрегаты машин, оборудования и подвижного состава, предназначенные для строительства, ремонтных целей и комплектации, числящиеся в ;
з) оборудование и машины, числящиеся как готовые изделия (товар) на складах предприятий - изготовителей, снабженческих и сбытовых организаций, а также оборудование, требующее монтажа и числящееся на балансе капитального строительства;
и) машины и оборудование, законченные монтажом, но не эксплуатируемые и числящиеся на балансе капитального строительства;
к) временные (нетитульные) сооружения, приспособления и устройства, затраты по возведению которых относятся в соответствии с действующим порядком на себестоимость строительно - монтажных работ в составе ;
л) молодняк животных и животные на откорме, птица, кролики, пушные звери, семьи пчел, а также подопытные животные;
м) многолетние насаждения, выращиваемые в питомниках в качестве посадочного материала.
4. Единые нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденные Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072 по классификационным группам, дальнейшей дифференциации не подлежат.
5. Нормы амортизационных отчислений по жилым зданиям установлены только для определения износа.
6. В разделе "Рабочие машины и оборудование" (шифры разделов 41 - 46) единых норм амортизации приведены нормы амортизационных отчислений только для специализированного технологического оборудования и машин соответствующей отрасли или вида производства. Эти нормы применяются на предприятиях всех других отраслей, имеющих такие основные фонды.
7. Особенности отдельных видов производства, режима эксплуатации машин и оборудования, естественных условий и влияния агрессивной среды, которые вызывают повышенный или пониженный износ основных фондов, эксплуатируемых в цехе или на предприятии, учитываются посредством применения соответствующих поправочных коэффициентов, установленных к нормам амортизационных отчислений.
При применении к одной и той же норме амортизационных отчислений одновременно двух поправочных коэффициентов общая норма определяется по формуле:
H2 = H1 x (К1 + К2 - 1),
где H2 - скорректированная норма амортизации;
H1 - утвержденная базовая норма амортизации;
К1 и К2 - коэффициенты, применяемые при наличии отклонений от установленных базовой нормой режимов работы и других условий.
В случае необходимости применения к установленной норме трех поправочных коэффициентов искомая норма определяется по формуле:
H2 = H1 x (К1 + К2 + К3 - 2).
8. Нормы амортизационных отчислений установлены, как правило, в процентах к балансовой стоимости основных фондов (первоначальной или восстановительной).
Нормы амортизационных отчислений подвижного состава автомобильного транспорта установлены в процентах от балансовой стоимости машин (автобуса, тяжеловоза, прицепа, полуприцепа), кроме автомобилей грузовых (шифры 50402 - 50409), автомобилей легковых (шифры 50417, 50419) и автобусов (шифры 50421, 50422, 50424), по которым нормы установлены в процентах от их балансовой стоимости на 1000 км пробега.
9. Нормы амортизационных отчислений на полное восстановление основных производственных фондов по отраслям горнодобывающей промышленности (угольной, сланцевой, горнорудной, по добыче редких, драгоценных металлов, алмазов и нерудных ископаемых), срок службы которых зависит от сроков отработки запасов полезных ископаемых и которые после отработки запасов без капитального переоборудования не могут быть использованы на другие цели, устанавливаются согласно прилагаемой к настоящему Положению Инструкции в рублях и копейках на тонну погашаемых запасов (извлекаемые плюс эксплуатационные потери) полезных ископаемых.
10. При начислении амортизационных отчислений по основным фондам следует руководствоваться:
А) едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденными Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072.
Начисление амортизации по основным фондам, в том числе и поступившим по импорту, отсутствующим в Сборнике единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление по основным фондам народного хозяйства СССР, следует производить по нормам амортизационных отчислений на аналогичные фонды.
В случаях, когда созданы новые типы основных фондов или утвержденные нормы по аналогии использовать нельзя, головные разработчики технической документации указанных фондов представляют проекты соответствующих норм амортизационных отчислений вместе с расчетами и обоснованиями на утверждение в Госплан СССР и в копии - в Минфин СССР и Госстрой СССР. До утверждения запроектированных норм предприятия могут производить начисление амортизации по этим запроектированным нормам;
Б) нормами амортизационных отчислений, утверждаемыми МГА СССР по согласованию с Госпланом СССР и Минфином СССР, - по самолетам, вертолетам и авиационным двигателям гражданской авиации;
В) нормами амортизационных отчислений, утверждаемыми соответствующими вышестоящими организациями, - по производственным фондам горнодобывающих отраслей промышленности, срок службы которых зависит от периода отработки запасов полезных ископаемых.
II. Порядок начисления амортизации
11. Возмещение балансовой (первоначальной или восстановительной) стоимости основных фондов предприятий осуществляется путем включения амортизационных отчислений по утвержденным единым нормам в издержки производства (обращения), сметы расходов.
12. Амортизационные отчисления производятся предприятиями (организациями) ежемесячно исходя из установленных единых норм амортизационных отчислений и балансовой стоимости основных фондов по отдельным группам или инвентарным объектам, состоящим на балансе предприятия (организации).
13. Амортизационные отчисления на полное восстановление активной части основных фондов (машин, оборудования и транспортных средств) производятся в течение нормативного срока их службы или срока, за который балансовая стоимость этих фондов полностью переносится на издержки производства и обращения.
По всем другим основным фондам амортизационные отчисления на полное восстановление производятся в течение всего фактического срока их службы.
14. По нефтяным скважинам начисление амортизации на полное восстановление производится по установленным нормам в течение 15 лет, а по газовым скважинам - в течение 12 лет независимо от фактического срока их службы.
По ликвидированным и недоамортизированным нефтяным и газовым скважинам амортизационные отчисления на полное восстановление продолжают начисляться впредь до полного перенесения их балансовой стоимости на добываемую предприятием нефть, газ и другие продукты.
15. Исходными данными для определения амортизационных отчислений на планируемый период являются показатели о стоимости основных фондов на его начало, годовые и перспективные планы по вводу в действие основных фондов и фондов, поступающих от других предприятий и организаций по уже состоявшимся решениям, данные о проектируемом выбытии основных фондов и утвержденные нормы амортизационных отчислений,
16. Предприятие исходя из своих особенностей учета основных фондов и возможностей использования вычислительной техники определяет метод расчета суммы амортизационных отчислений.
При этом следует выполнить следующие работы:
А) произвести группировку действующих основных фондов на начало планируемого периода по группам, предусмотренным в единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление, и определить их стоимость. При этом из основных фондов, относящихся к машинам, оборудованию и транспортным средствам, исключить полностью самортизированные, нормативный срок службы которых истек;
б) определить по группам (инвентарным объектам) среднегодовую стоимость вводимых в действие основных фондов и фондов, поступающих от других организаций по уже состоявшимся решениям, среднегодовую стоимость выбывающих основных фондов, включая передачу и продажу основных фондов по состоявшимся решениям, а также среднегодовую стоимость основных фондов, относящихся к машинам, оборудованию и транспортным средствам, нормативный срок службы которых истекает в планируемом году;
в) определить по группам (инвентарным объектам) среднегодовую стоимость всех амортизируемых основных фондов.
17. Стоимость основных фондов, вводимых в действие в предстоящем году, принимается в соответствии с намечаемыми предприятиями объемами капитальных вложений, а также учитывается поступление основных фондов от других производственных объединений, предприятий и организаций.
Среднегодовая стоимость вводимых в действие основных фондов определяется путем деления стоимости этих основных фондов на 12 и умножения полученного результата на число полных месяцев, в течение которых будут эксплуатироваться вводимые в эксплуатацию основные фонды.
Стоимость выбывающих основных фондов определяется на основе данных о проектируемом выбытии их в планируемом году исходя из их технического состояния, экономической целесообразности обновления и других причин, учитываемых в плане технического перевооружения и реконструкции предприятий и организаций.
Среднегодовая стоимость выбывающих основных фондов определяется путем деления стоимости выбывающих основных фондов на 12 и умножения полученного результата на число полных месяцев, остающихся до конца года со времени намечаемого их выбытия.
Аналогичным образом определяется среднегодовая стоимость основных фондов, относящихся к машинам, оборудованию и транспортным средствам, нормативный срок службы которых истекает в планируемом периоде, а их балансовая стоимость к этому времени полностью перенесена на издержки производства. При этом стоимость этих фондов делится на 12 и умножается на число полных месяцев, остающихся до конца года с момента истечения их нормативного срока службы.
18. Среднегодовая стоимость той или иной группы основных фондов складывается из их стоимости на начало планируемого периода и среднегодовой стоимости вводимых в действие и поступающих в планируемом году основных фондов от других предприятий за вычетом среднегодовой стоимости выбывающих основных фондов.
При этом не учитывается стоимость полностью амортизированных основных фондов, относящихся к машинам, оборудованию и транспортным средствам, нормативный срок службы которых истекает на начало планируемого года, а также среднегодовая стоимость этой группы основных фондов с момента истечения их нормативного срока службы в течение планируемого года.
19. Сумма амортизационных отчислений на планируемый период рассчитывается по каждому инвентарному объекту или группе основных фондов путем умножения среднегодовой стоимости этих фондов на соответствующие нормы амортизационных отчислений с учетом поправочных коэффициентов, отражающих фактические условия эксплуатации этих средств труда в цехе или на предприятии.
Для корректировки норм амортизационных отчислений на фактические условия работы машин и оборудования берется сменность работы орудий труда, принятая в расчетах плана производства, а при отсутствии ее - фактическая сменность, при которой цех или предприятие работает большую часть года.
На предприятиях с сезонным характером производства коэффициенты сменности работы оборудования не применяются.
Кроме того, в соответствующих случаях применяются также поправочные коэффициенты, учитывающие особенности естественных условий, влияние агрессивной среды.
20. Общий размер амортизационных отчислений на планируемый год по всем амортизируемым основным фондам определяется путем подсчета сумм амортизации, исчисленных по всем группам основных фондов без учета полностью самортизированных фондов, относящихся к машинам, оборудованию и транспортным средствам.
Сумма начисленной амортизации относится на себестоимость выпускаемой продукции, выполненных работ или оказанных услуг ежемесячно, в сезонных производствах годовая сумма амортизационных отчислений включается в издержки производства за период работы предприятия в году.
На протяжении года определение размера амортизационных отчислений за данный месяц производится исходя из суммы амортизации, начисленной за предыдущий месяц, скорректированной по установленным нормам в связи с изменением в составе основных фондов за предыдущий месяц, а также в связи с истечением нормативных сроков службы полностью самортизированных машин, оборудования и транспортных средств.
21. Начисление амортизации по основным фондам, вновь введенным в эксплуатацию, начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию, а по выбывшим основным фондам - прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия.
По полностью амортизированным основным фондам, относящимся к машинам, оборудованию и транспортным средствам, начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за последним месяцем, в котором стоимость этих фондов была полностью перенесена на стоимость продукции (работ, услуг).
22. По не оконченным строительством или не оформленным актами приемки объектам капитального строительства или их частям, но фактически эксплуатируемым теми предприятиями и организациями, которым они будут переданы в основные фонды, или с их согласия другими предприятиями и организациями амортизация начисляется в общем порядке - с первого числа месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию, без соответствующего отражения в учете суммы износа по этим основным фондам. Основанием для начисления суммы амортизации является справка о стоимости указанных объектов или их частей по данным учета капитальных вложений.
При оформлении актами о приемке ввода в действие этих объектов и зачислении их в состав основных фондов производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации и одновременно определяется износ, который отражается в учете.
23. Начисление амортизации не производится во время проведения реконструкции и технического перевооружения основных фондов с полной их остановкой, а также в случае их перевода в установленном порядке на консервацию. На время реконструкции и технического перевооружения продлевается нормативный срок службы основных фондов.
24. По основным фондам, сданным в аренду, амортизационные отчисления производятся арендодателем или арендатором в соответствии с формой аренды и условиями договора.
При сдаче организациям в аренду предприятий (объединений) или структурных единиц объединений амортизационные отчисления по арендуемым основным фондам производятся арендными предприятиями с отражением отчислений в составе себестоимости производимой ими продукции (работ, услуг).
В случае сдачи действующими предприятиями в аренду отдельных объектов основных фондов амортизационные отчисления на них производятся арендодателем с отнесением отчислений в состав расходов от внереализационных операций с возмещением за счет получения арендной платы, зачисляемой в состав доходов от внереализационных операций.
По основным фондам строящегося предприятия, а также по объектам, находящимся в незавершенном строительстве, используемым в соответствии с проектом организации строительства для выполнения строительно - монтажных работ и других нужд подрядной организации, амортизация начисляется застройщиком по установленным нормам на основании справки о стоимости указанных основных фондов.
Подрядная строительная организация возмещает амортизационные отчисления в составе арендной платы за использование основных фондов строящегося предприятия.
25. Капитальные затраты на арендованные основные фонды, подлежащие по истечении договора на аренду передаче арендодателю, амортизируются ежемесячно арендатором в течение срока аренды исходя из установленных норм по объектам, на которые произведены указанные затраты.
26. В случае списания основных фондов до полного перенесения их балансовой стоимости на издержки производства и обращения суммы недоначисленных амортизационных отчислений возмещаются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия. Эти суммы используются в таком же порядке, как и амортизационные отчисления.
III. Порядок применения ускоренной амортизации активной части основных фондов
27. В целях создания финансовых условий для ускорения внедрения в производство научно - технических достижений и повышения заинтересованности предприятий в ускорении обновления и техническом развитии активной части основных производственных фондов (машин, оборудования, транспортных средств) предприятия имеют право применять метод ускоренной амортизации активной части производственных основных фондов, введенных в действие после 1 января 1991 г.
28. Ускоренная амортизация является целевым методом более быстрого по сравнению с нормативными сроками службы основных фондов, полного перенесения их балансовой стоимости на издержки производства и обращения.
29. Предприятия могут применять ускоренный метод исчисления амортизации в отношении основных фондов, используемых для увеличения выпуска средств вычислительной техники, новых прогрессивных видов материалов, приборов и оборудования, расширения экспорта продукции в случаях, когда ими осуществляется массовая замена изношенной и морально устаревшей техники новой более производительной при согласовании этого вопроса с Госпланом СССР или госпланами (министерствами экономики) союзных республик.
30. При введении ускоренной амортизации предприятия применяют равномерный (линейный) метод исчисления, при этом утвержденная в установленном порядке (по соответствующему инвентарному объекту или их группе) норма годовых амортизационных отчислений на полное восстановление увеличивается, но не более чем в два раза.
31. Метод исчисления ускоренной амортизации не распространяется на следующие виды машин, оборудования и транспортных средств:
Машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет;
- отдельные виды оборудования самолетно - моторного парка Аэрофлота, нормативный срок службы которых определяется в зависимости от количества часов работы самолетов и вертолетов;
- подвижной состав автомобильного транспорта, по которому начисление амортизации на реновацию производится по нормам, определяемым в процентах от стоимости автомашины, отнесенной к 1000 км фактического ее пробега;
- уникальная техника и оборудование, предназначенные для использования только при определенных видах испытаний и производстве ограниченного вида конкретной продукции.
32. Амортизационные отчисления на реновацию, начисленные ускоренным методом, используются предприятиями самостоятельно на финансирование мероприятий в соответствии с пунктом 29 настоящего Положения.
В случае, когда суммы амортизационных отчислений, начисленные предприятиями, использованы ими на цели, не соответствующие направлениям, указанным в настоящем Положении, не согласованные с Госпланом СССР, госпланами (министерствами экономики) союзных республик, дополнительные суммы амортизации, соответствующие расчету по ускоренному методу, исключаются из издержек производства (обращения).
33. Повышенные амортизационные отчисления на полное восстановление машин, оборудования и транспортных средств производятся в течение нового расчетного амортизационного срока их службы до полного перенесения всей их стоимости на изготовляемую продукцию или оказываемые услуги.
34. Малые предприятия наряду с применением ускоренного метода амортизации для стимулирования обновления машин и оборудования могут в первый год эксплуатации списывать дополнительно как амортизационные отчисления до 20 процентов первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы свыше 3 лет.
При прекращении деятельности малого предприятия до истечения одного года сумма дополнительно начисленной амортизации подлежит восстановлению за счет увеличения балансовой прибыли предприятия.
IV. Учет износа основных фондов
35. Износ основных фондов определяется и учитывается всеми предприятиями независимо от форм собственности по всем видам основных фондов (независимо от того, начисляется ли по ним амортизация или не начисляется), за исключением библиотечных фондов, фильмофондов, музейных и художественных ценностей, сценическо - постановочных средств, зданий и сооружений, являющихся памятниками архитектуры и искусства, продуктивного скота, волов, буйволов и оленей, многолетних насаждений, не достигших эксплуатационного возраста, экспонатов животного мира в зоопарках и других аналогичных учреждениях, а также оборудования, экспонатов, образцов, моделей, действующих и недействующих, макетов и других наглядных пособий, находящихся в кабинетах и лабораториях и используемых для научных целей.
Бюджетный процесс
Назад | |
Здесь же выясним существующие методы начисления амортизации основных средств, а также формулы расчета. Разберем подробно каждый метод и для наглядности приведем пример расчета.
Все существующие способы начисления амортизации подразделяются на линейный и нелинейные, всего их в бухгалтерском учете применяется четыре. Организация выбирает для себя удобный метод и использует его для списания амортизационных отчислений.
Самый распространенный способ. При этом способе амортизация начисляется равными долями в течении всего срока эксплуатации. Для расчета берется первоначальная стоимость, складывающаяся из всех затрат, понесенных в связи с приобретением объекта. Если в отношении объекта проводилась переоценка, то для расчета берется восстановительная стоимость.
А = Стоимость ОС * Норма амортизации / 100%
Это ускоренный метод расчета амортизации, чем он хорош и когда его удобно использовать, читайте в статье, посвященной этому методу “Расчет амортизации способом уменьшаемого остатка”. Расчет основан на данных об остаточной стоимости объекта.
При этом методе годовая сумма амортизации рассчитывается по формуле:
А = Остаточная стоимость * Норма амортизации * Коэффициент ускорения / 100%,
Остаточная ст-сть - первоначальная за вычетом начисленной амортизации.
Норма А.=100% / срок полезного использования.
Коэффициент ускорения - коэффициент, установленный самой организацией.
Если продолжать считать амортизацию дальше, то она будет бесконечно уменьшаться, но будет всегда больше 0. Для того чтобы полностью списать стоимость ОС, в налоговом кодексе существует статья 259, которая оговаривает, что когда остаточная стоимостью объекта будет равной 20% от первоначальной стоимости, амортизация рассчитывается, как остаточная ст-сть / количество оставшихся месяцев эксплуатации.
Четвертый (последний) год эксплуатации:
А = 12 500 / 12 = 1 042.
Таким образом за 4 года основное средство полностью списалось с помощью амортизации.
В видео-уроке подробно объясняется методы расчета амортизации основных средств организации и способы ее начисления. Ведет урок консультант, эксперт сайта “Бухгалтерский учет для чайников”, главный бухгалтер Гандева Н.В. ⇓
Слайды и презентацию к видео вы можете скачать по ссылке ниже.
Годовая амортизация рассчитывается по формуле:
А = Первоначальная ст-сть ОС * число лет, оставшихся до конца срока полезного использования / сумма чисел лет срока полезного использования
А = Фактический объем продукции * Первоначальная ст-сть / Предполагаемый объем продукции за весь срок полезного использования
Основное средство – автомобиль первоначальной ст-стью 100 000. Предполагаемый пробег - 400 000 км.
Находим соотношение:
первоначальная ст-сть / предполагаемый пробег = 100 000 / 400 000 = 0,25 руб/км.
Фактический пробег январь - 4000 км. А = 4000 * 0,25 = 1000.
Фактический пробег февраль - 9000 км. А = 9000 * 0,25 = 2250.
Фактический пробег март - 2000 км. А = 2000 * 0,25 = 500.
Таким же образом рассчитывается амортизация для каждого месяца. Выбранный способ расчета амортизационных отчислений отражается в , ОС-1а и ОС-1б, а также в учетной политике организации.
Продолжаем тему основных средств, в следующий раз я расскажу Вам о .
В бухгалтерском учете амортизация начисляется по правилам, которые установлены пп.17-25 ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина РФ от 30.03.2001 г. № 26н (далее - ПБУ 6/01). Амортизация - это процесс ежемесячного перенесения стоимости на затраты текущего периода. То есть посредством начисления амортизации стоимость имущественных объектов переносится на себестоимость изготавливаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг), иначе говоря погашается (п.17 ПБУ 6/01).
В соответствии с п.49 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.10.2003 г. № 91н (далее - Методические указания № 91н,) амортизации подлежит имущество, которое:
Амортизация начисляется (п. 49 и п.50 Методических указаний № 91н):
Амортизация не начисляется по (абз.2-5 п.17 ПБУ 6/01, абз.2 и 3 п.49 Методических указаний № 91н):
Основные средства амортизируются на протяжении срока полезного использования (СПИ). Организация определяет его самостоятельно при принятии объекта к бухгалтерскому учету исходя из следующих критериев (п.20 ПБУ 6/01, абз. 2 п.59 Методических указаний № 91н):
Указанный выше порядок определения срока полезного использования применяется и к (абз.2 п.59 Методических указаний № 91н).
Справка. Возможность самостоятельно устанавливать срок полезного использования организации получили после вступления в силу с 01.01.1998 г. ПБУ 6/97. До этого момента стоимость основных средств погашалась в течение нормативного (в отношении машин, оборудования и транспортных средств) или фактического срока службы (в отношении остальных фондов).
Однако большинство организаций, чтобы определить СПИ в бухгалтерском учете, используют налоговую Классификацию основных средств, включаемых в амортизационные группы (далее - Классификация ОС) . Такая возможность предусмотрена п.1 Постановления Правительства РФ от 01.01.2002 № 1. Делается это с целью сблизить данные бухгалтерского и налогового учета.
Выбор конкретного порядка определения срока полезного использования должен быть зафиксирован в учетной политике организации для целей бухгалтерского учета (п.7 ПБУ 1/2008).
После того, как СПИ основного средства установлен, пересмотру он не подлежит, за исключением случаев, когда в результате проведения восстановительных работ улучшаются (повышаются) первоначально принятые нормативные показатели функционирования объекта. К таким случаям относятся (абз.6 п.20 ПБУ 6/01, абз.1 п.60 Методических указаний № 91н):
Заметьте! В соответствии с п.20 ПБУ 6/01 организация должна пересмотреть срок полезного использования модернизированного (реконструированного) объекта, но изменить его или нет остается ее решением. В этом заключается право организации.
Согласно п.21 ПБУ 6/01 организация начинает амортизировать основное средство с 1-го числа месяца, следующего за месяцем принятия его к бухгалтерскому учету. Данное правило применяется и к , права собственности на которые подлежат обязательной государственной регистрации. Как следует из п.52 Методических указаний № 91н, если первоначальная стоимость недвижимого имущества сформирована, его необходимо принять к бухгалтерскому учету в качестве основного средства. При этом организации не надо дожидаться момента подачи необходимых документов в регистрирующий орган для узаконивания своих прав на объект.
Начисление амортизации по основному средству не приостанавливается на протяжении всего срока полезного использования. Но из этого правила есть два исключения (п.23 ПБУ 6/01):
Перевод объекта на консервацию на срок более 3-х месяцев по решению руководителя;
- восстановление (реконструкция, модернизация) объекта продолжительностью свыше 12 месяцев.
Во всех остальных случаях (ремонт, сезонный характер работы) амортизация по основному средству должна начислять регулярно независимо от факта его использования в деятельности организации.
Организация прекращает амортизировать основное средство с 1-го числа месяца, следующего за месяцем полного погашения его стоимости или списания объекта с бухгалтерского учета (п. 22 ПБУ 6/01).
Нормой п.18 ПБУ 6/01 предусмотрены 4 способа начисления амортизации для целей бухгалтерского учета :
Организация в учетной политике для целей бухгалтерского учета закрепляет способ начисления амортизации в отношении основных средств (или групп однородных объектов). При этом в п.18 ПБУ 6/01 указано, что установленный для группы однородных объектов способ начисления амортизации применяется на протяжении всего срока полезного использования этих объектов, то есть по уже используемым однородным основным средствам метод начисления амортизации изменению не подлежит. Однако ни ПБУ 6/01, ни Методические указания № 91н не содержат определения понятия групп однородных объектов и принципов их формирования.
Некоторые организации берут за основу группировку имущественных объектов по Классификации ОС. Однако такой вариант распределения недостаточно корректен, поскольку не отвечает принципу однородности основных средств.
Чиновники финансового ведомства в своих письмах от 12.01.2006 г. № 07-05-06/2, от 01.02.2006 г. № 07-05-06/20 советуют формировать группы однородных объектов исходя из признаков назначения этих объектов. Так организация при группировке однородных объектов может руководствоваться п.44 Методических указаний № 91н, где в качестве примера приведены такие группы, как здания, сооружения, транспортные средства и пр. Положения по формированию групп однородных объектов должны быть прописаны в учетной политике.
Согласно п.8 и п.9 ПБУ 1/2008 способы ведения бухгалтерского учета, в т. ч. и способы начисления амортизации по основным средствам, подлежат применению с 1-го января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа (приказа, распоряжения и др.).
Независимо от того, какой способов начисления амортизации выбрала организация, она должна в течение отчетного года ежемесячно начислять амортизационные отчисления в размере 1/12 годовой суммы по каждому объекту основных средств (п.19 ПБУ 6/01). При этом годовая сумма рассчитывается по определенной формуле в зависимости от способа начисления амортизации. Это правило распространяется и на основные средства, которые используются организациями сезонно в силу особенностей производства. (Исключением является способ списания пропорционально объему выпущенной продукции, где рассчитывается месячный показатель амортизации по заданной формуле.)
Если объект основных средств принят к бухгалтерскому учету в течение отчетного года, то годовая сумма амортизационных отчислений представляет собой сумму, определенную с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, до отчетной даты годовой бухгалтерской отчетности (п. 55 Методических указаний № 91н).
Линейный способ является основным и наиболее применяемым. Годовая сумма амортизации определяется исходя из первоначальной (восстановительной - в случае проведения переоценки) стоимости основного средства и нормы амортизации, которую рассчитывают на основании срока полезного использования (п. 19 ПБУ 6/01, п. 54 Методических указаний № 91н).
Ниже на графиках представлена динамика годовой суммы амортизации, остаточной стоимости и амортизационного фонда (накопленной амортизации) при условии, что основное средство амортизируется линейным способом.
Рис.1. Графики при линейном способе амортизации: (1) годовой амортизации; (2) остаточной стоимости; (3) амортизационного фонда
Пример 1.
ООО «Канцелярия» приобрело складское помещение под готовую продукцию. Первоначальная стоимость основного средства составила 3 000 000 руб. Решением руководителя был установлен срок полезного использования объекта - 25 лет. В соответствии с учетной политикой Общества для целей бухгалтерского учета начисление амортизации по всем основным средствам производится линейным способом.
Решение.
Расчет амортизационных отчислений:
Конец примера
Если эффективность использования основных средств снижается с каждым годом, то организация вправе применять для начисления амортизации способ уменьшаемого остатка . Однако стоит учитывать, как применение данного метода отразиться на величине налога на имущество и себестоимости выпускаемой продукции (выполняемых работ, оказываемых услуг).
Годовая сумма амортизации определяется исходя из остаточной стоимости основного средства и нормы амортизации, которую рассчитывают на основании срока полезного использования, а также коэффициента ускорения не выше 3-х (п.19 ПБУ 6/01). Конкретная величина коэффициента устанавливается организацией. Решение должно быть закреплено в учетной политике для целей бухгалтерского учета.
Согласно норме п.54 Методических указаний № 91н могут применяться следующие коэффициенты ускорения:
Коэффициент 2 - субъектами малого предпринимательства;
- коэффициент 3 (в соответствии с условиями договора) - в отношении движимого имущества, являющегося объектом финансового лизинга и относящегося к активной части основных средств.
Здесь возникает вопрос, можно ли использовать ускоренную амортизацию в отношении любых основных средств, амортизируемых способом уменьшаемого остатка, руководствуясь п.19 ПБУ 6/01?
Суды отмечают (Постановление ВАС РФ от 05.07.2011 г. № 2346/11, Постановление ФАС ЗСО от 03.06.2014 г. № А27-8854/2013), что нормативные акты ПБУ 6/01 и Методические указания № 91н должны применяться во взаимосвязи. Поэтому, организации не имеют право произвольно устанавливать коэффициент ускорения к любым основным средствам и должны учитывать условия, при которых наступает право на применение ускоренной амортизации.
Порядок расчета амортизационных отчислений:
Ниже графически отображена динамика годовой суммы амортизации, остаточной стоимости и амортизационного фонда (накопленной амортизации) в случае амортизации основного средства способом уменьшаемого остатка.
Рис.2. Графики при способе уменьшаемого остатка: (1) годовой амортизации; (2) остаточной стоимости; (3) амортизационного фонда
Пример 2.
АО «ТД Картон» приобрело электропогрузчик. Его первоначальная стоимость составила 300 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет. В соответствии с учетной политикой АО "ТД Картон" для целей бухгалтерского учета данная группа объектов основных средств амортизируется способом уменьшаемого остатка.
Решение.
Расчет нормы амортизации:
Расчет показателей годовой (Агод) и месячной (Амес) суммы амортизации представлен в таблице ниже.
| Год | Норма амортизации (с учетом коэффициента ускорения), % | Годовая сумма амортизации, руб. (гр.2 х гр.3) | Месячная сумма амортизации, руб. (гр.4: 12 мес.) | Остаточная стоимость на конец года, руб. (гр.2 - гр.4) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1-й | 300 000 | 20 | 60 000 | 5 000 | 240 000 |
| 2-й | 240 000 | 20 | 48 000 | 4 000 | 192 000 |
| 3-й | 192 000 | 20 | 38 400 | 3 200 | 153 600 |
| 4-й | 153 600 | 20 | 30 720 | 2 560 | 122 880 |
| 5-й | 122 880 | 20 | 24 576 | 2 048 | 98 304 |
Как видно из расчетной таблицы часть стоимости основного средства (98 304 руб. или 32,77%) по истечении срока полезного использования осталась недоамортизированной. На затраты было перенесено 201 696 руб. или 67,23%. Но п.22 ПБУ 6/01 предусмотрено, что амортизация должна начислять до полного погашения стоимости объекта основных средств (либо его списания с бухгалтерского учета), а что делать с недоамортизированной стоимостью имущества в нормативных документах не сказано.
В данной ситуации следует руководствоваться нормой п.7 ПБУ 1/2008, которая гласит: если по конкретному вопросу нормативными актами не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то организация сама разрабатывает соответствующие способы при формировании учетной политики, опираясь на ПБУ 1/2008, иные положения по бухгалтерскому учету, а также МСФО.
Следовательно, при использовании способа уменьшаемого остатка для начисления амортизации порядок списания непогашенной стоимости объекта основных средств после окончания срока полезного использования организация определяет самостоятельно и закрепляет его в учетной политике. Вариантов для примера здесь может быть несколько. Для демонстрации их реализации на практике воспользуемся данными примера 2.
Вариант 1. В последнем месяце срока полезного использования основного средства амортизацию начисляют в сумме, равной остаточной стоимости объекта на эту дату. В нашем случае амортизация за последний 5-й год срока полезного использования объекта основных средств - электропогрузчика будет начисляться в следующих размерах:
1. ежемесячно на протяжении 11 мес.:
. Расчет
: 24 576 руб. : 12 мес. = 2 048 руб.
2. в последнем месяце:
. Расчет
: 2 048 руб. + 98 304 руб. = 100 352 руб.
Вариант 2. Остаточная стоимость основного средства на начало последнего года срока полезного использования списывается равномерно в течение 12 месяцев. В нашем случае сумма ежемесячных амортизационных отчислений за последний 5-й год срока полезного использования объекта основных средств - электропогрузчика составит:
Конец примера
При начислении амортизации по сумме чисел лет срока полезного использования годовая сумма амортизационных отчислений рассчитывается исходя из первоначальной (восстановительной - в случае проведения переоценки) стоимости и соотношения числа лет до окончания срока полезного использования (в числителе) и суммы чисел лет срока полезного использования (в знаменателе).
Порядок расчета амортизационных отчислений:
На графике наглядно видна динамика годовой суммы амортизации, остаточной стоимости и амортизационного фонда (накопленной амортизации) при списании стоимости основного средства по сумме чисел лет срока полезного использования.
Рис.3. Графики при способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования: (1) годовой амортизации; (2) остаточной стоимости; (3) амортизационного фонда
Пример 3.
ООО «СтройДор» приобрело корчеватель. Первоначальная стоимость машины составила 600 000 руб. Решением руководителя был установлен срок полезного использования - 5 лет. Учетной политикой организации для целей бухгалтерского учета установлено, что списание стоимости основных средств данной группы производится способом по сумме чисел лет срока полезного использования.
Решение.
Расчет амортизационных отчислений (годовых и месячных сумм) представлен в таблице ниже.
| Год | Остаточная стоимость на начало года, руб. | Годовое соотношение | Годовая сумма амортизации, руб. (гр.2 х гр.4) | Месячная сумма амортизации, руб. (гр.5: 12 мес.) | Остаточная стоимость на конец года, руб. (гр.3 - гр.5) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 |
| 1-й | 600 000 | 600 000 | 5/15 | 200 000 | 16 666,67 | 400 000 |
| 2-й | 600 000 | 400 000 | 4/15 | 160 000 | 13 333,33 | 240 000 |
| 3-й | 600 000 | 240 000 | 3/15 | 120 000 | 10 000 | 120 000 |
| 4-й | 600 000 | 120 000 | 2/15 | 80 000 | 6 666,67 | 40 000 |
| 5-й | 600 000 | 40 000 | 1/15 | 40 000 | 3 333,33 | 0 |
Конец примера
Способ списания пропорционально объему продукции (работ) применяется довольно редко и в основном в тех случаях, когда приобретенное основное средство рассчитано на выполнение определенного, ограниченного объема работ за весь срок полезного использования объекта.
В основе данного способа лежит не срок полезного использования, а объем продукции (работ), который предполагается выпустить (выполнить) посредством использования основного средства.
Сумма амортизации рассчитывается ежемесячно как произведение фактического объема выпущенной продукции (выполненных работ) в отчетном периоде (данном месяце) в натуральных величинах и соотношения первоначальной стоимости основного средства и предполагаемого объема выпуска продукции (выполнения работ) за весь срок использования объекта.
Порядок расчета амортизационных отчислений:
Пример 4.
Компания ООО «Метиз» приобрела станок для производства метизов за 600 000 руб. В паспорте на данный станок указано, что он рассчитан на производство 300 000 деталей. В соответствии с учетной политикой Общества для целей бухгалтерского учета амортизация по данному оборудованию должна начисляться пропорционально объему продукции. Использование объекта для производства за пределами установленного объема ведет к снижению качества выпускаемой продукции и невозможности ее использования по назначению.
Организация начала использовать станок и выпустила:
Решение.
В таблице представлен расчет амортизационных отчислений по станку.
| Месяц | Первоначальная стоимость, руб. | Фактический (месячный) объем выпуска продукции, кол. | Предполагаемый объем выпуска продукции, кол. | Месячная сумма амортизации, руб. (гр.3 х гр.2: гр.4) | Остаточная стоимость на конец месяца, руб. (гр.2 - гр.5) |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 |
| 1-й | 600 000 | 5 000 | 300 000 | 10 000 | 590 000 |
| 2-й | 600 000 | 4 000 | 300 000 | 8 000 | 582 000 |
| 3-й | 600 000 | 6 000 | 300 000 | 12 000 | 570 000 |
| 4-й | 600 000 | 5 000 | 300 000 | 10 000 | 560 000 |
| 5-й | 600 000 | 3 000 | 300 000 | 6 000 | 554 000 |
| ... | ... | ... | ... | ... | ... |
Организация будет амортизировать станок, пока его стоимость не будет погашена.
Конец примера
На балансе некоторых организаций до сих пор могут числиться основные средства, введенные в эксплуатацию до 01.01.1998 г. С чем связана эта дата?
Дело в том, что с 1 января 1998 г. вступило в силу новое Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/97 (утв. Приказом Минфина России от 03.09.1997 г. № 65н). Данным документом были установлены 4 новых способа начисления амортизации, которые должны применяться к вновь вводимым объектам основных средств (Эти способы описаны выше и используются в настоящее время в соответствии с п.18 ПБУ 6/01).
Те же активы, которые начали использоваться до конца 1997 г. и ранее, продолжают амортизировать по старому порядку в течение нормативного (или фактического) срока их службы по Единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства (утв. Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 г. № 1072).
Основные средства изнашиваются и обновляются не единовременно. Это процесс постепенный. Но какие-то объекты будут амортизироваться быстрее, какие-то медленнее - это зависит от амортизационной политики предприятия, одна из главных задач которой заключается в подборе оптимальных способов начисления амортизации и для целей бухгалтерского и для целей налогового учета. При этом чем следует руководствоваться в решении поставленной задачи?
К примеру, в западных странах организации при выборе того или иного способа начисления амортизации ориентируются на принцип соответствия доходов и затрат. Смысл состоит в следующем.
Если в результате использования объекта основных средств на протяжении всего СПИ компания получает равномерный доход, то предпочтение отдается линейному способу.
Если доход от эксплуатации имущества больше в начале срока полезного использования, а ближе к его концу увеличиваются расходы на ремонт, то лучше применять ускоренные способы амортизации (способ уменьшаемого остатка, способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования). При начислении амортизации этими способами большая часть стоимости основных средств переносится на себестоимость продукции (работ, услуг) в первые годы их эксплуатации.
Когда доход организации зависит от фактического выпуска продукции, целесообразней выбрать способ списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции. Этот способ является самым точным в плане соотнесения доходов и расходов. Если объем выпускаемой продукции растет, то увеличиваются расходы организации на амортизацию имущества. Когда объемы производства падают, соответственно снижаются и суммы амортизации. При простое оборудования амортизацию не надо начислять вовсе. Существенный недостаток такого способа - это его трудоемкость.
Российская практика показывает, что большинство отечественных организаций в своем выборе нацелены на сближение бухгалтерского и налогового учета, поэтому обычно все основные средства амортизируют линейным способом.
Для обобщения информации о начисленной амортизации используется пассивный «Амортизация основных средств». По кредиту счета 02 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) отражается сумма начисленных амортизационных отчислений. При этом в учете делается следующая проводка:
Дебет 20 (23, 25, 44) - Кредит 02
- отражено начисление амортизации по основным средствам, которые используются в производстве продукции, при выполнении работ и оказании услуг.
Если организация (не строительная) осуществляет капитальные вложения (строительство, модернизацию, реконструкцию) с использованием основных средств, то в учете она сделает такую запись:
Дебет 08.3 - Кредит 02
- отражено начисление амортизации по основным средствам, которые задействованы в капитальных работах.
Если основное средство применяется в обслуживающих производствах и хозяйствах, то начисленная амортизация отражается так:
Дебет 29 - Кредит 02
- отражено начисление амортизации по основным средствам, занятым в обслуживающих производствах и хозяйствах.
Начисленная амортизация по основным средствам, которые используются для нужд управления (т.е. не связаны с основным производственным процессом), относится на счет 26:
Дебет 26 - Кредит 02
- отражено начисление амортизации по основным средствам, которые используются для управленческих целей.
Аналитический учет по счету 02 ведется по инвентарным объектам.
Пример 5.
Организация ООО «Топливные системы» в декабре приобрела для работника IT-отдела компьютер. Его первоначальная стоимость составила 53 100 руб., в т. ч. НДС (18%) - 8 100 руб. В этом же месяце объект был введен в эксплуатацию в качестве основного средства. На основании учетной политики Общества для целей бухгалтерского учета срок полезного использования компьютера был установлен в соответствии с Классификацией основных средств продолжительностью 2,5 года (2-я амортизационная группа); способ начисления амортизации линейный.
Решение.
Поступление компьютера бухгалтер ООО «Топливные системы» отразит следующими проводками.
| № п/п | Содержание операции | Дебет | Кредит | Сумма, руб. |
| Декабрь | ||||
| 1 | Отражена стоимость приобретенного компьютера (без НДС) | 08-4 | 60 | 45 000 |
| 2 | Учтена сумма «входного» НДС по поступившему объекту | 19 | 60 | 8 100 |
| 3 | Объект принят к бухгалтерскому учету в качестве основного средства по первоначальной стоимости и введен в эксплуатацию | 01 | 08-4 | 45 000 |
| 4 | Предъявлена к вычету сумма «входного» НДС по поступившему объекту | 68 | 19 | 8 100 |
В бухгалтерском учете организация начнет амортизировать объект с января (п. 21 ПБУ 6/01). Расчет амортизационных отчислений по компьютеру:
По используемым для реализации законодательства Российской Федерации о мобилизационной подготовке и мобилизации объектам основных средств, которые законсервированы и не используются в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование, амортизация не начисляется.
По объектам основных средств некоммерческих организаций амортизация не начисляется. По ним на забалансовом счете производится обобщение информации о суммах износа, начисляемого линейным способом применительно к порядку, приведенному в пункте 19 настоящего Положения.
По объектам жилищного фонда, которые учитываются в составе доходных вложений в материальные ценности, амортизация начисляется в общеустановленном порядке.
Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки; объекты природопользования; объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям, и др.).
(см. текст в предыдущей редакции)
18. Начисление амортизации объектов основных средств производится одним из следующих способов:
линейный способ;
способ уменьшаемого остатка;
способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Применение одного из способов начисления амортизации по группе однородных объектов основных средств производится в течение всего срока полезного использования объектов, входящих в эту группу.
(см. текст в предыдущей редакции)
19. Годовая сумма амортизационных отчислений определяется:
При линейном способе - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта;
При способе уменьшаемого остатка - исходя из остаточной стоимости объекта основных средств на начало отчетного года и нормы амортизации, исчисленной исходя из срока полезного использования этого объекта и коэффициента не выше 3, установленного организацией;
(см. текст в предыдущей редакции)
При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования - исходя из первоначальной стоимости или (текущей (восстановительной) стоимости (в случае проведения переоценки) объекта основных средств и соотношения, в числителе которого - число лет, остающихся до конца срока полезного использования объекта, а в знаменателе - сумма чисел лет срока полезного использования объекта.
В течение отчетного года амортизационные отчисления по объектам основных средств начисляются ежемесячно независимо от применяемого способа начисления в размере 1/12 годовой суммы.
По основным средствам, используемым в организациях с сезонным характером производства, годовая сумма амортизационных отчислений по основным средствам начисляется равномерно в течение периода работы организации в отчетном году.
При способе списания стоимости пропорционально объему продукции (работ) начисление амортизационных отчислений производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости объекта основных средств и предполагаемого объема продукции (работ) за весь срок полезного использования объекта основных средств.
Организация, которая вправе применять упрощенные способы ведения бухгалтерского учета, включая упрощенную бухгалтерскую (финансовую) отчетность, может:
Начислять годовую сумму амортизации единовременно по состоянию на 31 декабря отчетного года либо периодически в течение отчетного года за периоды, определенные организацией;
Начислять амортизацию производственного и хозяйственного инвентаря единовременно в размере первоначальной стоимости объектов таких средств при их принятии к бухгалтерскому учету.
20. Срок полезного использования объекта основных средств определяется организацией при принятии объекта к бухгалтерскому учету.
Определение срока полезного использования объекта основных средств производится исходя из:
Ожидаемого срока использования этого объекта в соответствии с ожидаемой производительностью или мощностью;
ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, системы проведения ремонта;
Нормативно-правовых и других ограничений использования этого объекта (например, срок аренды).
В случаях улучшения (повышения) первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств в результате проведенной реконструкции или модернизации организацией пересматривается срок полезного использования по этому объекту.
21. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
22. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
23. В течение срока полезного использования объекта основных средств начисление амортизационных отчислений не приостанавливается, кроме случаев перевода его по решению руководителя организации на консервацию на срок более трех месяцев, а также в период восстановления объекта, продолжительность которого превышает 12 месяцев.
24. Начисление амортизационных отчислений по объектам основных средств производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде и отражается в бухгалтерском учете отчетного периода, к которому оно относится.
25. Суммы начисленной амортизации по объектам основных средств отражаются в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете.
В классическом понимании амортизация представляет собой возмещение денежных средств предприятия, которые оно затратило при создании долгосрочных активов. Такие затраты переносятся на изготовленную продукцию по частям за период полезного использования.
Амортизация - это процесс распределения амортизируемой стоимости актива между отчетными периодами на протяжении срока полезного использования и систематического перенесения амортизируемой стоимости актива на стоимость вырабатываемых с его использованием продукции (работ, услуг).
Денежным выражением размера амортизации являютсяамортизационные отчисления , которые соответствуют степени износа основных фондов. Для обеспечения нормальной эксплуатации основных фондов производятся их капитальные ремонты, финансирование которых также осуществляется за счет амортизационных отчислений. Поэтому в сумму амортизационных отчислений включаются затраты на капитальный ремонт и модернизацию.
Амортизационные отчисления являются важной частью текущих затрат на выполнение (они включаются в себестоимость) и финансовых ресурсов народного хозяйства. Они играют важную роль в экономическом механизме, выполняя следующие функции:
─ полное восстановление выбывающих основных фондов,
─ приобретение новых основных фондов за счет величины амортизационных отчислений;
─ накопление средств для расширенного воспроизводства;
─ повышение технологического уровня действующих основных фондов, путем модернизации;
─ создание системы планово-финансовых нормативов, необходимых для планирования восстановления основных фондов.
Сроком полезного использования признается период, в течение которого использование объекта основных средств должно приносить доход организации.
Нормативный срок службы - установленный нормативными актами период амортизации отдельных объектов основных средств. Нормативный срок службы устанавливается Временным республиканским классификатором основных средств и нормативных сроков их службы, утвержденным постановлением Министерства экономики Республики Беларусь № 186 от 21 ноября 2001 г.
Срок полезного использования объекта основных средств определяется при его приобретении собственником исходя из:
Ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий, влияния агрессивной среды, системы проведения ремонтов;
Морального износа в результате удешевления стоимости или повышения производительности вновь вводимых аналогичных объектов основных средств;
Нормативно-правовых и других ограничений в использовании объекта (например, срока лизинга).
Наибольший срок полезного использования выбирается организацией по своему усмотрению при освоении рынка, ухудшении возможности реализации продукции (работ, услуг) по причине ценовой неконкурентоспособности и по другим причинам с учетом особенностей отдельных видов производства.
Наименьший срок полезного использования устанавливается организацией по своему усмотрению в случаях высокой конкурентоспособности производимой продукции (нарастание объема продаж, благоприятная конъюнктура рынка) с учетом особенностей отдельных видов производства.
Диапазоны сроков полезного использования (между наименьшими и наибольшими значениями сроков полезного использования) установлены по группам амортизируемых объектов основных средств в следующих пределах: для зданий и сооружений - от 0,8 до 1,2 нормативного срока службы, для остальных групп - от 0,5 до 1,5 нормативного срока службы. Амортизируемая стоимость АС - стоимость, по которой объекты основных средств числятся в бухгалтерском учете за вычетом ликвидационной стоимости. Рассчитывается по формуле:
где Ф п - первоначальная стоимость объекта основных средств, тыс. руб.;
Ф л - ликвидационная стоимость объекта, тыс. руб.
В некоторых случаях ликвидационная стоимость может быть равна нулю, тогда амортизируемая стоимость равна первоначальной, а после проведения переоценки объекта основных средств - восстановительной стоимости.
Норма амортизации - доля (в процентах не менее чем с шестью знаками после запятой) амортизируемой стоимости объекта, подлежащая включению с установленной периодичностью в себестоимость производимой продукции на протяжении срока полезного использования в соответствии с определенными способами и методами начисления амортизации. Годовая норма амортизации каждого из объектов основных средств рассчитывается на предприятии как величина, обратная сроку полезного использования объекта:
где Н а - норма амортизации, % ;
Т пи - срок полезного использования, лет.
При функционировании основных средств в условиях, отличающихся от принятых при установлении сроков полезного использования (влияния агрессивной среды, отклонений от установленных базовых режимов работы и др.), годовая норма амортизации подлежит корректировке путем применения поправочных коэффициентов.
При применении к одной и той же норме амортизации одновременно двух или более поправочных коэффициентов общая норма определяется по формуле
гдеН ас - скорректированная годовая норма амортизации основных средств; К 1 , К 2 ... К т - коэффициенты, утвержденные по позициям действующей классификации основных средств и применяемые организацией при наличии отклонений от установленных базовых режимов работы и других условий;
т - количество применяемых поправочных коэффициентов.
Норма амортизационных отчислений на полное восстановление по основной группе подвижного состава автомобильного транспорта определяется в процентах от балансовой стоимости на 1000 км пробега:
где С б, С о – балансовая и остаточная стоимости подвижною состава, руб.;
L a.n – нормативный амортизационный пробег подвижного состава, км;
1000 – поправочный коэффициент на пробег.
Остаточная стоимость основных фондов при расчете норм амортизационных отчислений установлена в размере 10% от первоначальной балансовой стоимости.
Для групп автомобильной техники, по которой нормы амортизационных отчислений на полное восстановление не зависят от пробега, определяются формулой:
где Т а – амортизационный срок службы, лет.
Общая норма амортизации рассчитывается по формуле:
где С к.р – стоимость капитального ремонта;
С м – стоимость модернизации;
Т с – средний срок службы основных фондов.
Средний срок службы (Т с) основных фондов это средняя фактическая длительность их эксплуатации, зависящая от темпов физического и морального износа и экономически целесообразного количества капитальных ремонтов.
Величина годовых амортизационных отчислений определяется по формуле:
Величина годовых амортизационных отчислений для автомобилей определяется по группам.
то есть для всех автомобилей за исключением грузовых автомобилей малой грузоподъемности (до 2 т), автобусов малой вместимости (менее 15 человек).
Амортизируемая стоимость - это стоимость объекта основных средств, от величины которой рассчитываются амортизационные отчисления.
Недоамортизированная стоимость - это разница между амортизированной стоимостью и суммой, начисленной до начала отчетного года амортизации.
Объектами начисления амортизации (амортизируемым имуществом) являются основные средства предприятия, числящиеся на его балансе.
Объектами начисления амортизации не являются: земля и иные объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы); основные средства государственных организаций, находящиеся за границей; здания и сооружения, являющиеся памятниками архитектуры и искусства; библиотечные фонды; вооружение, военная, специальная техника и имущество, находящееся в Вооруженных Силах Республики Беларусь, других войсках и воинских формированиях.
3.7. Порядок начисления амортизации основных средств .
Амортизация начисляется ежемесячно исходя из рассчитанных организацией норм амортизационных отчислений и амортизируемой стоимости объекта основных средств. Месячная норма (или сумма) амортизации составляет 1/12 ее годовой нормы (или суммы).
Начисление амортизации по вновь введенным в эксплуатацию объектам начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем их введения в эксплуатацию.
Начисление амортизации прекращается по выбывшим или по самортизированным объектам основных средств с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия или после окончания амортизации.
Начисление амортизации не производится во время проведения модернизации объектов, полной или частичной реконструкции, достройки, восстановления с полной или частичной их остановкой, при консервации объектов в соответствии с законодательством, а также по объектам, не введенным в эксплуатацию или находящимся в резерве.
Организация самостоятельно определяет способы и методы начисления амортизации. Способы и методы начисления амортизации разрешается пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением в учетной политике.
Основным документом, определяющим порядок начисления амортизации по нематериальным активам, является Инструкция о порядке начисления амортизации основных средств и нематериальных активов, утвержденная постановлением Министерства экономики Республики Беларусь, Министерства финансов Республики Беларусь и Министерства архитектуры и строительства Республики Беларусь от 27 февраля 2009 г. № 37/18/6 (Национальный реестр правовых актов Республики Беларусь, 2009 г., № 149, 8/21041).
Объектами начисления амортизации являются основные средства организации, как используемые, так и не используемые в предпринимательской деятельности. К амортизируемым основным средствам относятся:
Здания, сооружения; передаточные устройства; рабочие и силовые машины, механизмы, оборудование; транспортные средства; измерительные и регулирующие приборы; вычислительная техника и оргтехника; инструмент; производственный и хозяйственный инвентарь; рабочий скот; многолетние насаждения;
Капитальные вложения в улучшение земель и арендованное (полученное в лизинг) имущество (если в соответствии с договором аренды (лизинга) оно является собственностью арендатора (лизингополучателя));
Объекты жилищного фонда, внешнего благоустройства и наружного освещения.
Объектами начисления амортизации не являются: земля и иные объекты природопользования, библиотечные фонды, музейные и художественные ценности.
Сумма начисляемой по объекту амортизации зависит от установленного срока его полезного использования или нормативного срока службы (по объектам, не используемым в предпринимательской деятельности) и выбранного метода начисления амортизации.
Амортизация начисляется организацией, у которой объекты основных средств находятся на правах собственности и включены в установленном порядке в бухгалтерский баланс. Амортизационные отчисления по таким объектам включаются в издержки производства (обращения) в течение срока их полезного использования и уменьшают финансовый результат организации.
Согласно Инструкции, начисление амортизации объектов основных средств в современных условиях хозяйствования производится одним из следующих способов:
* линейным способом;
* нелинейным способом;
* производительным способом.
К нелинейному способу начисления амортизации относятся:
* метод уменьшаемого остатка;
* метод списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования.
Линейный способ начисления амортизации заключается в равномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение всего нормативного срока службы или срока полезного использования объекта основных средств. Сумма ежегодных амортизационных отчислений А г для конкретного объекта основных средств рассчитывается по формуле:
где АС - амортизируемая стоимость объекта основных средств;
H a - годовая норма амортизации в процентах от амортизируемой стоимости объекта, исчисленной исходя из срока полезного использования объекта.
В целях своевременного обеспечения экономически обоснованных условий воспроизводства основных средств, используемых в предпринимательской деятельности организаций, применяющих линейный способ начисления амортизации (как по всем, так и по отдельным объектам), допускается текущая индексация амортизационных отчислений.
Право ежемесячной индексации амортизационных отчислений предоставляется организациям, если за предшествующий месяц значение индекса потребительских цен составило не менее 2 процентов.
Сумма индексации амортизационных отчислений учитывается начиная с месяца, следующего за отчетным, исходя из индекса цен производителей промышленной продукции производственно-технического назначения за месяц, предшествующий отчетному, к декабрю предыдущего года.
Если месячное значение индекса потребительских цен за предшествующий месяц не превысило 2 процентов, отражение суммы индексации в отчетном месяце производится исходя из индекса цен производителей промышленной продукции производственно-технического назначения, использовавшегося при предыдущей индексации.
Применительно к основным средствам, находящимся в организации на 1 января текущего года, отражение результатов индексации амортизационных отчислений в бухгалтерском учете производится ежемесячно исходя из начисленной за месяц суммы амортизации и индекса цен производителей промышленной продукции производственно-технического назначения за отчетный месяц по отношению к декабрю предыдущего года, публикуемого в месяце, следующем за отчетным (вне зависимости от уровня потребительских цен).
Индексация амортизационных отчислений от стоимости основных средств, поступивших в отчетном году, производится ежемесячно исходя из индекса цен производителей промышленной продукции производственно-технического назначения за отчетный месяц по отношению к месяцу ввода в эксплуатацию этих объектов.
При линейном методе предприятия начисляют амортизационные отчисления ежемесячно, исходя из годовой нормы амортизации, деленной на 12.
Однако этот метод не учитывает неравномерность износа основных средств в отдельные периоды времени, а также некоторые другие факторы.
Нелинейный способ начисления амортизации (способ ускоренной амортизации) заключается в неравномерном (по годам) начислении организацией амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств. Ежегодные суммы амортизационных отчислений постепенно убывают.
Объектами применения нелинейного способа начисления амортизации являются передаточные устройства, рабочие машины и механизмы, оборудование, вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства и другие объекты основных средств, которые непосредственно участвуют в процессе производства продукции (работ, услуг).
Нелинейный способ начисления амортизации применяется к объектам основных средств, которые непосредственно участвуют в процессе производства продукции. Он не распространяется на следующие виды машин, оборудования и транспортных средств:
Машины, оборудование и транспортные средства с нормативным сроком службы до 3 лет, легковые автомобили (кроме такси);
Отдельные виды оборудования гражданской авиации, срок полезного использования которых определяется исходя из установленных ресурсов;
Уникальную технику и оборудование, предназначенные для использования только при определенных видах испытаний и производства ограниченного вида конкретной продукции;
Предметы интерьера, включая офисную мебель;
Предметы для отдыха, досуга и развлеченной.
При нелинейном способе годовая сумма амортизационных отчислений может рассчитываться двумя методами: методом суммы чисел лет срока полезного использованияи методом уменьшаемого остатка с коэффициентом ускорения до 2,5. Расчет производится от амортизируемой стоимости объекта. Нормы начисления амортизации в первом году и каждом из последующих лет срока полезного использования объекта могут быть различными.
Методы ускоренной амортизации применяются в случаях, когда стоимость объекта под воздействие морального износа может сокращаться существенно быстрее, чем в ходе его физического устаревания.
В пользу применения методов ускоренного начисления износа свидетельствует и то, что в первые годы использования машин и оборудования они могут приносить больший доход, чем в последующие, ибо в начале эксплуатации затраты на их ремонт и техническое обслуживание часто бывают значительно меньше, чем в конце срока службы.
Метод суммы чисел лет состоит в том, что для каждого года эксплуатации объекта основных средств рассчитывается своя норма амортизационных отчислений:
где t o - остающееся время эксплуатации, лет;
СЧЛ - сумма чисел лет срока полезного использования объекта. При переходе от одного года к другому числитель этой дроби сокращается на единицу.
В общем виде сумма чисел лет рассчитывается по формуле
где Т пи - срок полезного использования объекта, лет.
Сумма лет может определяться сложением порядковых номеров лет, в течение которых функционирует объект, начиная с единицы и кончая последним годом эксплуатации, т. е. 1 + 2 + 3 + ... + п. Если, например, металлообрабатывающий станок имеет нормативный срок службы 8 лет, то сумма лет будет равна: 1 + 2 + 3 + 4 + 5 + 6 + 7 + 8 = 36.
Пример 1. Приобретен объект основных средств амортизируемой стоимостью 150 млн. руб. со сроком полезного использования 5 лет.
Сумма чисел лет срока полезного использования составляет 15 лет. Расчет может производиться двумя способами:
1) сложением суммы чисел лет: СЧЛ =1 +2+3+4+5 = 15;
2) по формуле СЧЛ = 5*6/2 = 15.
В первый год эксплуатации указанного объекта будет начислена амортизация в размере 5/15 или 33,3 % , что составит 50 млн руб., во второй - 4/15, что составит 40 млн рублей, в третий - 3/15, что составит 30 млн руб., в четвертый - 2/15, что составит 20 млн руб., в пятый год - 1/15, что составит 10 млн руб.
Общая сумма начисленной амортизации в течение всего срока полезного использования объекта составит 150 млн руб. (50 + 40 + 30 + 20 + 10).
При методе уменьшаемого остатка годовая величина амортизационных отчислений АО t рассчитывается исходя из остаточной стоимости объекта на начало года АС и нормы амортизационных отчислений Н а, исчисленной линейным методом, и коэффициента ускорения к (до 2,5 раза):
В последний год начисления амортизации годовая величина амортизационных отчислений равна разности между первоначальной стоимостью объекта и суммой начисленного износа за все предшествующие годы.
Пример 2. Приобретен объект, имеющий амортизируемую стоимость 120 млн. руб. со сроком полезного использования 5 лет, коэффициент ускорения равен 2.
Годовая норма амортизационных отчислений, рассчитанная исходя из срока полезного использования, равна 20 % (1/5 100), увеличивается на коэффициент ускорения 2 и составляет 40 %.
В первый год эксплуатации годовая величина амортизационных отчислений определяется исходя из амортизируемой стоимости, и составит 48 млн. руб. (120 млн. руб. 40 %).
Во второй год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (120 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый год эксплуатации (48 млн. руб.), и составит 28,8 млн. руб. ((120 млн. руб. - 48 млн. руб.) *40%).
В третий гол эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (120 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый и второй годы эксплуатации (48 млн. руб. + 28,8 млн. руб.), и составит 17,28 млн. руб. [(120 млн. руб. - (48 млн. руб. + 28,8 млн. руб.)) 40 %].
В четвертый год эксплуатации амортизация начисляется от разницы между амортизируемой стоимостью объекта (120 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - третий годы эксплуатации (48 млн. руб. + 28,8 млн. руб. +17,28 млн. руб. = 94,08), и составит 10,37 млн. руб. [(120 млн. руб. - 94,08 млн. руб.) * 40 %].
В пятый (последний) год эксплуатации амортизация представляет собой разницу между амортизируемой стоимостью объекта (120 млн. руб.) и суммой амортизации, начисленной за первый - четвертый годы эксплуатации (120 млн руб. -(48 млн. руб. + 28,8 млн. руб. + 17,28 млн. руб. + 10,37 млн. руб.)), и составит 15,55 млн. руб.
Производительный способ начисления амортизации объекта основных средств заключается в начислении амортизации исходя из амортизируемой стоимости объекта и отношения объема продукции (работ, услуг), выпущенной (выполненных) в текущем периоде, к ресурсу объекта. Расчеты производятся в натуральных показателях.
Амортизационные отчисления рассчитываются производительным способом в каждом отчетном году по следующей формуле:
где АО t - сумма амортизационных отчислений в году t;
АС - амортизируемая стоимость объекта;
ОПР t - прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции (работ, услуг) в году t; t =1,....,
п – годы срока полезного использования объекта.
Пример 3. Приобретен объект амортизируемой стоимостью 100 тыс. руб. Прогнозируемый в течение срока эксплуатации объекта объем продукции - 25 тыс. ед. Выпущено за отчетный месяц 500 ед.
Решение . Амортизация на единицу продукции - 4 руб. (100 тыс. руб. / 25 тыс. ед.).
Амортизационные отчисления за отчетный месяц 2 тыс. руб. (4 руб.*500 ед.).
Пример 4. Приобретен автомобиль амортизируемой стоимостью 15 млн. руб. с предполагаемым пробегом 400 тыс. км. Пробег в отчетном месяце составил 5 тыс. км.
Решение. Амортизация на 1 км - 37,5 руб. (15 млн. руб. / 400 тыс. км).
Амортизационные отчисления за отчетный месяц - 187,5 тыс. руб. (37,5руб.* 5 тыс. км).
Выбор варианта расчета амортизации закрепляется учетной политикой организации и в течение отчетного года пересмотру не подлежит.
Способы начисления амортизации разрешается пересматривать в начале календарного года с обязательным отражением изменений в учетной политике. При пересмотре способов и методов начисления амортизации недоамортизированная стоимость объекта распределяется на оставшийся срок полезного использования.
Начисление амортизации линейным или нелинейным способом начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта основных средств в эксплуатацию. Начисление амортизации по объектам основных средств производительным способом начинается с момента их ввода в эксплуатацию.
Начисление амортизации прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем выбытия (ликвидации, продажи) или за месяцем, в котором первоначальная стоимость основных средств полностью
